Danıştay 4. Daire 2018/2968 Esas 2022/40 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/2968
Karar No : 2022/40


TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Grup Yapı Otomotiv Sanayi ve Ticaret
Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, 2016/9 döneminde 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-a maddesi kapsamında yapılan ihracat teslimlerinden dolayı doğan mahsup-iade alacaklarının istemiyle yapılan başvurunun zımni reddi işleminin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının mahsup-iade talebinde 23/11/2001 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 84 seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde iade taleplerinin inceleme raporu ve teminat aranılmaksızın yerine getirileceğinin belirtildiği durumlar arasında yer alan "yeminli mali müşavir tasdik raporuna dayalı nakden iade talepleri" kapsamında aranılan tasdik raporunun sunulduğu, davalı idare tarafından bahsedilen eksikliklerin ise anılan rapordan kaynaklanan bir durum olmadığının eksikliklerin giderilmesi yönünde herhangi bir istemde bulunulmamış olmasından anlaşıldığı, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 32. maddesinde Kanunun 11. maddesi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği ve vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin ise Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağının belirtildiği ve bu hüküm uyarınca yürürlüğe konulan tebliğde yeminli mali müşavir tasdik raporuna dayalı nakden iade taleplerinin inceleme raporu ve teminat aranılmaksızın yerine getirileceğinin belirtildiği, bu nedenle Kanunda öngörülen düzenleme uyarınca davacının katma değer vergisi iade alacağının borçlarına mahsubu ile kalan tutarın nakden iadesi yönünde işlem tesis edilmesi gerekmekte iken aksi yönünde tesis edilen dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu, temyiz isteminin kabulü ve Mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : ...

DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Mal ve hizmet ihracatı" başlıklı 11. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; ihracat teslimlerinin ve bu teslimlere ilişkin hizmetlerin, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin, serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetlerin ve karşılıklı olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde yurt dışındaki müşteriler için Türkiye'de verilen roaming hizmetlerinin vergiden müstesna olduğu hüküm altına alınmıştır.
Aynı Kanunun "İstisna edilmiş işlemlere indirim" başlıklı 32. maddesinde ise; "Bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15. maddeleri ile 17. maddenin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen Katma Değer Vergisi, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak Katma Değer Vergisinden indirilir. Vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen Katma Değer Vergisi, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca, tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunur." hükmüne yer verilmiştir.
3065 sayılı Kanunun ilgili maddeleri ve 6111 sayılı Kanunun geçici 16. maddesi ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 120. maddelerinin Maliye Bakanlığına verdiği yetkiler çerçevesinde çıkarılan, 26/04/2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan ve yayım tarihini izleyen aybaşından itibaren yürürlüğe giren Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin "II. İSTİSNALAR" başlıklı bölümünün "A. İHRACAT İSTİSNASI" başlıklı alt bölümünün "1.1.4. İade" başlıklı kısmında; mal ihracatından kaynaklanan iade taleplerinde standart iade talep dilekçesi, satış faturaları listesi, gümrük beyannamesi veya listesi (serbest bölgeye yapılan ihracatta serbest bölge işlem formu, posta veya kargo yoluyla gerçekleştirilen ihracatta elektronik ticaret gümrük beyannamesi), ihracatın beyan edildiği döneme ait indirilecek KDV listesi, yüklenilen KDV listesi, iadesi talep edilen KDV hesaplama tablosu belgelerinin aranacağı, "1.2.4.1. Mahsuben İade" başlıklı kısmında ise; mükelleflerin Türkiye'de ikamet etmeyenlere özel fatura ile yapılan satışlardan kaynaklanan mahsuben iade talepleri yukarıdaki belgelerin ibraz edilmiş olması halinde miktarına bakılmaksızın vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirileceği, "1.1.4.2. Nakden İade" başlıklı kısmında ise; mükelleflerin mal ihracından kaynaklanan ve 5.000 TL’yi aşmayan nakden iade taleplerinin vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirileceği, iade talebinin 5.000 TL’yi aşması halinde, aşan kısmın iadesinin vergi inceleme raporuna veya YMM tasdik raporuna göre yerine getirileceği, teminat verilmesi halinde, mükellefin iade talebinin yerine getirileceği ve teminatın, vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözüleceği hüküm altına alınmıştır.
Aynı Tebliğin "IV. KDV İADESİNDE ORTAK HUSUSLAR" başlıklı bölümünün "A. İADE TUTARININ HESABI VE İADEYE DAYANAK İŞLEM VE BELGELER" başlıklı alt bölümünde; "Bu Tebliğ kapsamına giren işlemler nedeniyle KDV iadesi talep edilebilecek tutar, iadeye ilişkin işlem ve belgeler, mahsuben ve nakden iade, bu bölümde yer alan açıklamalar dikkate alınarak iade hakkı doğuran her bir işlem bakımından Tebliğin ilgili bölümlerindeki düzenlemelere göre hesaplanarak yerine getirilir. Ancak, özel esaslara tabi mükelleflerin iade talepleri Tebliğin (IV/E) bölümünde belirlenen esaslara göre sonuçlandırılır." hükmüne, anılan bölümün "E. ÖZEL ESASLAR" başlıklı alt bölümünün "1.Ortak Hükümler" başlıklı kısmının "1.3. Özel Esaslara Tabi Mükellefler" başlıklı alt kısmında; "Haklarında, düzenledikleri veya kullandıkları belgelerin gerçek duruma aykırı olduğuna ilişkin delil ve karineleri içeren rapor veya tespit bulunan aşağıdaki mükellefler iade taleplerinin yerine getirilmesi bakımından özel esaslara tabidir." hükmüne yer verilmiş olup, aynı maddenin devamında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme fiiline iştirak eden mükellefler de dâhil olmak üzere sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme ya da kullanma konusunda haklarında 'olumsuz rapor' veya 'olumsuz tespit' bulunan mükelleflerin iade taleplerinin yerine getirilmesi bakımından özel esaslara tabi olduğu belirtilmiş ve yine aynı maddenin devamında da "...'özel esaslara tabi mükellefler' ile kendileri hakkında herhangi bir olumsuzluk bulunmasa dahi bunlardan mal ve/veya hizmet satın alanların iade taleplerinde özel esasların uygulanacağı düzenlenmiştir.
Anılan Tebliğin "IV. KDV İADESİNDE ORTAK HUSUSLAR" başlıklı bölümününün "E. ÖZEL ESASLAR" başlıklı alt bölümünün "7. Haklarında Sahte Belge veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Düzenleme veya Kullanma Tespiti Bulunan Mükelleflerin İade Talepleri" başlıklı kısmının "7.1. Haklarında Sahte Belge veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Düzenlediği Konusunda Tespit Bulunanlar" başlıklı alt kısmının "7.1.1. İade Taleplerinin Yerine Getirilmesi" başlıklı kısmında; "Haklarında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlediği konusunda tespit bulunan mükelleflerin iade taleplerinin, sahte belge düzenleme tespitinde dört kat, muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme tespitinde ise üç kat teminat karşılığında, teminat gösterilmemesi halinde münhasıran vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirileceği, raporun intikal ettiği tarihten önceki dönemler için alınan teminatlar da dâhil olmak üzere iade için alınan tüm teminatların vergi inceleme raporu ile çözüleceği" hüküm altına alınmıştır.
Dosyasının incelenmesinden, davacı şirketin 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11. maddesi kapsamında yapmış olduğu ihracat teslimleri nedeniyle doğan 2016/Eylül dönemi katma değer vergisi iade alacağının şirketin 2016/11 ve 12 dönemleri ÖTV borçlarına mahsubunun yapılması talebine cevap verilmemesi üzerine, bu defa 18/11/2016 tarihli dilekçe ile başvurduğu, davacının bu talebine davalı idarece, mahsuben iade talebine ilişkin işlemlere devam edildiği yönünde cevap verildiği, davalı idarenin savunma dilekçesi ekindeki belgelerden ise davacı firmanın ihracata konu emtiaları tedarik ettiğini bildirdiği ve yüklenim listesindeki alımların hepsini oluşturan ... Metal Elek. San. Dış. Tic. Ltd. Şti'nin sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme tespitinden dolayı özel esaslarda olduğu, yapılan yoklamada adresi terk ettiğinin tespit edilmesi nedeni ile mükellefiyetinin re'sen terk edildiği ve davacının bir kısım ihracat beyannameleri muhteviyatı eşya ile ilgili olarak soruşturma başlatıldığı, davacının ... M. ... C. ... şube adresinde yapılan aramada işyeri alt katında muhasebe bürosu olarak kullanılan odada 10 ayrı şirkete ilişkin 21 adet kaşe ve imzasız ve kaşesiz çeşitli firmalara ait boş fatura koçanlarının bulunduğu, ilgili dönem iadeye esas emtiaların tedarik zincirinin sarmal şeklinde olduğu ve organize bir sahtecilik faaliyetinde bulunulduğundan bahisle ihracatın gerçeği yansıtıp yansıtmadığı hususlarında tereddüt hasıl olduğundan incelemeye sevk edildiği, ayrıca 04.10.2016 tarihinde yürürlüğe giren 7 Seri No.lu KDV uygulama Tebliğinde değişiklik yapılmasına dair tebliğin 12' nci maddesi ile KDV Genel uygulama tebliğinin ilgili bölümüne "4760 sayılı ÖTV Kanunundan doğan borçlar hariç" ibaresinin eklendiği, KDV alacağının Tebliğin yürürlük tarihinden (04.10.2016) önceki dönemlere ait olsa da, Tebliğin yürürlük tarihinden sonra 4760 Sayılı ÖTV Kanunundan doğan borçlara mahsubun mümkün olmadığı şeklinde görüş belirtildiğinden, davacının 09/2016 dönemi KDV iade alacaklarının mahsubunu talep ettiği Nakil Vasıtaları Vergi Dairesi ÖTV 2. Listeden kaynaklı 11-12/2016 dönemine ilişkin borçları bulunduğunun görüldüğü ve borcun tebliğ yürürlük tarihinden sonra doğması nedeniyle iade mahsup talebinin gerçekleştirilemediğinin belirtildiği görülmüştür.
Uyuşmazlık, davacının iade talebinin özel esaslar kapsamında vergi incelemesi sonucuna göre yerine getirilip getirilemeyeceğine ilişkindir.
Olayda, davalı idarece katma değer vergisi iadesi kontrolleri sürecinde tespit edilen eksikliklere yönelik olarak inceleme raporu sonucuna göre yerine getirileceği, öte yandan iade talep edilen dönemlerde davacının mal alımında bulunduğu mükellefler hakkında Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde belirtilen nitelikte "olumsuz tespit" sayılan durumların varlığı nedeniyle vergi incelemesi istenildiği ve inceleme talep yazısında belirtilen olumsuz tespitler nedeniyle iade talebinin vergi incelemesi sonucuna göre yerine getirilmesi gerektiğinden davacının ihracat üzerinden yüklendiği ve indirim yoluyla gideremediği 2016/9 dönemine ilişkin katma değer vergilerinin vergi dairesine olan vergi borçlarına mahsuben iadesi isteminin genel esaslar bölümüne göre yerine getirilmesine olanak bulunmamaktadır.
Bu durumda, yukarıda belirtilen tespitler ve mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, haksız iade alınmasının önüne geçilmesi açısından ortada ciddi şüphelerin olduğu görüldüğünden, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesi uyarınca, davalı idarenin yazısında belirtilen inceleme raporu ve davacıdan da iddialarını ispat edici bilgi ve belgelerin temin edilmesi suretiyle maddi olayın hukuki bir değerlendirmesi yapılarak karar verilmesi gerektiğinden aksi yöndeki Mahkeme kararının kaldırılması isteminin reddine dair Vergi Dava Dairesi kararında isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 10/01/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.



(X) KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.