Danıştay 9. Daire 2019/2797 Esas 2022/384 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/2797
Karar No : 2022/384


TEMYİZ EDENLER :1-(DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü
2- (DAVACI) … Gıda İth. Mad. Elak. İnş. Tur. San. ve Tic. Ltd. Şti.
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, takdir komisyonu kararına dayanılarak 2011/Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı geçici verginin kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… K:… sayılı kararıyla; olayda, matrah takdiri amacı dışında, zamanaşımını durdurma saikiyle takdir komisyonuna başvurulduğu ve bu hususun inceleme elemanının 28/12/2016 tarihli yazısında açık bir şekilde ifade edildiği, ortada bir takdir komisyonu kararının bulunması, tarhiyatın söz konusu rapora göre yapıldığı gerçeğini değiştirmediği, bu durumda, 2011 vergilendirme dönemi için beş yıllık zamanaşımı süresi geçirildikten sonra düzenlenen vergi/ceza ihbarnamesinin 08/12/2017 tarihinde tebliğ edildiğinden vergi ziyaı cezalı geçici vergi tarhiyatında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesi kararının, geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasında 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinde yer verilen kaldırma nedenleri bulunmadığı anlaşıldığından, bu kısma yönelik davalı idarenin istinaf başvurusunun reddine, geçici vergi ihbarnamelerinde, mahsup döneminin geçmesi sebebiyle geçici vergi aslının tahakkuk ettirilmeyeceği belirtilmesine karşın tahakkuk ettirilmeyecek geçici verginin de dava konusu edildiği anlaşıldığından, geçici vergi aslı yönünden davanın incelenmeksizin reddine karar verilmesi gerekirken uyuşmazlığın bu kısmının kabulüne ilişkin Mahkeme kararında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle Vergi Mahkemesi kararının geçici vergi aslına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun kabulüne, Mahkeme kararının bu kısmının kaldırılmasına, geçici vergi aslı yönünden davanın incelenmeksizin reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI : 5 yıllık zaman aşımı süresi geçirildikten sonra ihbarnameler tebliğ edildiğinden tarhiyatın zamanaşımına uğraması sebebiyle geçici vergi aslı yönünden verilen kararın hukuka aykırı olduğu iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI :Takdir komisyonuna sevk ile zamanaşımının durması sebebiyle olayda zamanaşımı bulunmadığı iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Davalı tarafından savunma verilmemiştir. Davacının savunması yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı adına, takdir komisyonu kararına dayanılarak 2011/Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı geçici verginin kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesinin 4. fıkrasında, yapılan incelemeler sonucu, geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10'u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti hâlinde, eksik beyan edilen bu kısım için re'sen veya ikmâlen geçici vergi salınacağı, mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği, ancak gecikme faizi ve ceza tahsil edileceği düzenlenmiştir. Sözü geçen fıkrada, beyandaki noksanlığın bağlandığı %10 oranı, bu nedenle yapılması gereken vergilendirmenin ön koşuludur ve belirtilen oranı aşmayan noksan bildirimlerin, vergilendirme konusu yapılmaması amacıyla öngörülmüştür. Noksan bildirimin %10'u aşması hâlinde, beyan dışı bırakılan tutarın tümünün re'sen veya ikmâlen vergilendirmeye esas alınması, Vergi Usul Kanunu'nun 29 ve 30. maddelerinin gereğidir.
Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın "Anayasanın bağlayıcılığı ve üstünlüğü" başlıklı 11. maddesinde, Anayasa hükümlerinin, yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını ve diğer kuruluş ve kişileri bağlayan temel hukuk kuralları olduğu; "Hak arama hürriyeti" başlıklı 36. maddesinde, herkesin, meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı ve davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahip olduğu hükümlerine yer verilmiştir. Anayasa'nın "Temel hak ve hürriyetlerin korunması" başlıklı 40. maddesine, 4709 sayılı Kanun'un 16. maddesiyle eklenen 2. fıkrada ise "Devlet, işlemlerinde, ilgili kişilerin hangi kanun yolları ve mercilere başvuracağını ve sürelerini belirtmek zorundadır." düzenlemesi yapılmıştır. Bu ek fıkranın gerekçesinde değişikliğin, bireylerin yargı ya da idari makamlar önünde sonuna kadar haklarını arayabilmelerine kolaylık ve imkan sağlanması amacıyla ve son derece dağınık mevzuat karşısında kanun yolu, mercii ve sürelerin belirtilmesinin hak arama, hak ve hürriyetlerin korunması açısından zorunluluk haline gelmesi nedeniyle yapıldığına değinilmiştir.
Anayasal düzenlemeler ve değinilen gerekçeden Devletin, kurumları vasıtasıyla tesis edilen her türlü işlemlerinde, bu işlemlere karşı başvurulacak yargı yeri veya idari makamlar ile başvuru süresinin gösterilmesinin bir anayasal zorunluluk haline getirildiği anlaşılmaktadır. Anayasanın bağlayıcılığı karşısında, bu zorunluluğa; yasama, yürütme ve yargı organlarının, idare makamlarının ve diğer kamu kurum ve kuruluşlarının uymakla yükümlü oldukları sonucuna ulaşılmaktadır. Bu durum, Anayasa Mahkemesinin 18/10/2003 tarih ve E:2003/67, K:2003/88 sayılı kararında; hukukun üstünlüğünün egemen olduğu ve bireyin insan olarak varlığının korunmasını amaçlayan hukuk devletinde vatandaşların hukuk güvenliğinin sağlanmasının, hukuk devleti ilkesinin yerine getirilmesi zorunlu koşullarından olduğu ve hukukî güvenliğin, statü hukukuna ilişkin düzenlemelerde istikrar, belirlilik ve öngörülebilirlik göz önünde bulundurularak açık ve belirgin hukuk kuralları yürürlüğe koyup uygulayarak sağlanacağı şeklinde ifade edilmiştir.
Yukarıda anılan anayasal ve yasal düzenlemeler uyarınca, idarelerce muhataplarına tebliğ edilecek olan idari işlemlerde, ilgililerden ödenmesi istenilen vergi ve ceza miktarlarının hiçbir tereddüte mahal vermeyecek şekilde açık ve anlaşılabilir nitelikte olması, ayrıca kanun yolu, merci ve sürelerin, söz konusu işlemler üzerinde belirtilmesi gerektiği tabiidir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 113. maddesinde zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmıştır.
Anılan Kanun'un 114. maddesinin birinci fıkrasında "Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmiyen vergiler zamanaşımına uğrar." ikinci fıkrasının zamanaşımının durma süresinin belirsizliğinin Anayasa'nın 2. maddesinde yer alan hukuk devleti ilkesine aykırı olduğu gerekçesiyle Anayasa Mahkemesinin, 15/10/2009 tarihli ve E:2006/124, K:2009/146 sayılı kararı ile iptal edilmesinden sonra 23/07/2010 tarih ve 6009 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle yeniden düzenlenen halinde ise "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz." düzenlemelerine yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemesi kararının, 2011/Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemleri geçici vergiye ilişkin davacının temyiz isteminin incelenmesinden;
Olayda, her ne kadar geçici vergiye ilişkin ihbarnamelerde, mahsup dönemi geçmiş geçici vergi aslının; Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesi gereğince tahakkuk ettirilmeyeceği, normal vade tarihinden mahsup tarihine kadar geçen süre için sistemde gecikme faizi hesaplanabilmesi için ihbarnamelerde zorunlu olarak yer aldığı belirtilse de; söz konusu ihbarnamelerde geçici vergiye yer verilmesi nedeniyle, davacı tarafından, daha sonra hakkında yapılacak işlemler yönünden açık ve anlaşılır olmayan bu kısmın da dava konusu edildiği, belirsizliğe neden olan ve gecikme faizinin hesaplanabilmesi için davalının sisteminden kaynaklanan bu durumun, davacıya yöneltilebilecek bir kusur oluşturmayacağı dikkate alındığında ve söz konusu verginin mahsup döneminin geçmiş olduğu da anlaşıldığından, geçici vergi aslı yönünden davayı kabul eden Mahkeme kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu kabul edip bu kısım yönünden davayı incelenmeksizin reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet bulunmamaktadır.
Davalı idarenin geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda takdir komisyonuna başvurulmasına bağlanan ve Anayasa Mahkemesinin iptal kararından sonra 23/07/2010 tarih ve 6009 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle yeniden düzenlenmek suretiyle yürürlük tarihinden sonraki vergilendirme dönemleri için belirlilik ve öngörülebilirlik arz eden hukuki sonuç zamanaşımının durması olduğundan, takdir komisyonuna sevkle tarh zamanaşımının durduğunun kabulü gerekmektedir.
Olayda, 2011 yılına ilişkin olarak 31/12/2016 tarihinde dolacak olan tarh zamanaşımı süresinin dolmasından önce 29/12/2016 tarihinde yapılan takdire sevk işlemi ile zamanaşımı süresinin durduğu ve takdir komisyonuna sevk tarihine kadar işleyen sürenin beş yıllık süreden düşülmesi sonucunda zamanaşımı süresinin dolmasına 2 gün kaldığı, 04/12/2017 tarihli takdir komisyonu kararı ile matrah takdirinde bulunulduğu, her ne kadar takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi tarihi dosyadaki bilgi ve belgelerden anlaşılmıyor ise de, dava konusu ihbarnamenin 05/12/2017 tarihinde düzenlendiği, bu nedenle de takdir komisyonu kararının ihbarnamenin düzenlendiği tarihte vergi dairesine tevdi edildiği kabul edilse dahi 05/12/2017 tarihinde işlemeye başlayan zamanaşımı süresi, tevdi tarihini takip eden 2 gün sonra, 07/12/2017 tarihinde sona ereceğinden, ihbarnamelerin ise davacıya 08/12/2017 tarihinde tebliğ edilmiş olması sebebiyle cezalı tarhiyatın zamanaşımına uğradığı anlaşılmıştır.
Bu durumda, yukarıda belirtilen gerekçeyle davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu vergi ziyaı cezası yönünden reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik bulunmadığından davalı idarenin temyiz isteminin yukarıda yazılı gerekçeyle reddi gerekmektedir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kabulüne, davalının temyiz isteminin reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının geçici vergi aslına ilişkin kısmının BOZULMASINA oybirliğiyle, vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA esasta oybirliği gerekçede oyçokluğuyla,
3. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 15/02/2022 tarihinde kesin olarak karar verildi.

(X) KARŞI OY: Davalı idarenin temyiz isteminin reddi ile Bölge İdare Mahkemesi kararının vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının onanması gerektiği oyuyla Daire kararının gerekçesine katılmıyorum.