Danıştay 4. Daire 2018/4168 Esas 2022/1220 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/4168
Karar No : 2022/1220

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Mühendislik Müşavirlik San.tic.ltd.şti.

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına sahte fatura kullandığından bahisle re'sen tarh edilen 2012/4,5,7,9 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 353/1. maddesi uyarınca 2012 yılı için kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; uyuşmazlık konusu dönemde davacının fatura aldığı Zincirlikuyu Vergi Dairesi mükellefi Tasfiye Halinde … Ajans Kırtasiye Elektronik Turizm ve İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile Avcılar Vergi Dairesi mükellefi Tasfiye Halinde … Metal Demir Çelik Asansör Elektrik ve İnşaat Malzemeleri Orman Ürünleri Nakliyat Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkındaki tespitler, bu mükelleflerin düzenlediği faturaların sahte olduğunu ispatlamaya yeterli olmadığından cezalı tarhiyatlarda ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kısmen kabulü, kısmen reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin kararın cezalı vergilere ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen mükelleflerin düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellefler hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Uyuşmazlık konusu dönemde davacının fatura aldığı Avcılar Vergi Dairesi mükellefi … Metal Demir Çelik Asansör Elektrik ve İnşaat Malzemeleri Orman Ürünleri Nakliyat Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve …, … sayılı Vergi Tekniği Raporları’nda; inşaat malzemeleri toptan alım satım işi ile iştigal etmek üzere 06/04/2011 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, 08/04/2013 tarihinde tasfiyeye girdiği, 31/08/2014 tarihi itibariyle tasfiyesinin sonuçlandırıldığı, mükellefiyetini 11/09/2014 tarihinde terk ettiği, şirketin sahte belge kullanma fiili dolayısıyla inceleme yapıldığı, defter belge isteme yazısının mükellef kurumun işi terk etmesi nedeniyle şirket müdürü …'in mernis adresine gönderildiği, fakat şirket müdürünün bilinen adreste bulunamaması nedeniyle yasal defter ve belgelere ulaşılamadığı, mükellefin işyeri adresinde yapılan 15/04/2011 tarihli yoklamada; işyerinin yaklaşık 100 m2 olduğu, çalışan işçinin bulunmadığı, inşaat malzemeleri toptan alım satımı faaliyetinin olduğu, işyerinde demirbaş olarak muhtelif büro malzemeleri bulunduğu, 29/06/2011 tarihli yoklamada; iş yerinin kapalı olduğundan mükellefe ulaşılamadığı, yapılan çevre araştırmasından söz konusu adreste ilgili firmanın bulunmadığı, söz konusu adresin ikametgah amaçlı kullanıldığı, kiralanan şeyin cinsinin daire olduğunun tespit edildiği, 22/09/2011 tarihli yoklamada; şirket ortağı ve şirketi temsile yetkili müdürü … ile görüşüldüğü, iş yerinin tahmini olarak 100 m2 olduğu, 3 adet masa, 3 adet ofis oturma grubu, 1 adet bilgisayar, 1 adet yazıcı, 1 adet faks, 2 adet telefon, şirket faaliyet konusunun inşaat malzemeleri toptan alım satım olduğunun tespit edildiği, mükellef kurumun 2012, 2013 yılı defter tasdik bilgilerine ulaşılamadığı, 2011/4-12 dönemine ilişkin KDV matrahının toplam 3.688.923,72 TL olduğu, mükellefin 2011 takvim dönemi Ba formunda 187 belge karşılığı 3.484.449,00-TL. tutarında mal/hizmet satın alındığının bildirildiği, mal/hizmet alınan mükellefler hakkında sahte belge düzenleme fiili dolayısıyla olumsuz tespitler bulunduğu, mükellefin 2011 takvim dönemi Bs formunda 210 belge karşılığı 3.544.142,00-TL. tutarında mal/hizmet satış yaptığını bildirildiği, mükelleften mal/hizmet satın alan firmaların ise 221 belge karşılığı 3.258.670,00-TL. tutarında mal/hizmet satın alındığının karşı Ba formu ile bildirildiği, 2012/01-12 vergilendirme dönemine ilişkin KDV matrahının toplam 18.508.434,39-TL olduğu, mükellefin 2012 takvim dönemi Ba formunda 500 belge karşılığı 18.441.040,00-TL. tutarında mal/hizmet satın alındığının bildirildiği, mal/hizmet alınan mükellefler hakkında sahte belge düzenleme fiili dolayısıyla olumsuz tespitler bulunduğu, mükellefin 2012 takvim dönemi Bs formunda 588 belge karşılığı 18.444.539,00-TL. tutarında mal/hizmet satış yaptığını bildirildiği, mükelleften mal/hizmet satın alan firmaların ise 518 belge karşılığı 17.674.721,00-TL. tutarında mal/hizmet satın alındığının karşı Ba formu ile bildirildiği, 2013 hesap dönemine ilişkin katma değer vergisi beyanına göre 2013/01-03 döneminde toplam 1.762.865,33-TL. matrah beyan edildiği, mükellefin 2013 takvim dönemi Ba formunda 78 belge karşılığı 1.757.325,00-TL. tutarında mal/hizmet satın alındığının bildirildiği, mükellefin 2013 takvim dönemi Bs formunda 73 belge karşılığı 1.747.969,00-TL. tutarında mal/hizmet satış yaptığını bildirildiği, mükelleften mal/hizmet satın alan firmaların ise 73 belge karşılığı 1.736.610,00-TL tutarında mal/hizmet satın alındığının karşı Ba formu ile bildirildiği, mal/hizmet alınan mükellefler hakkında sahte belge düzenleme fiili dolayısıyla olumsuz tespitler bulunduğu, 21/07/2015 tarihi itibariyle 135.841,20-TL. vergi aslı borcu bulunduğu, muhtasar beyannamelerine göre 2011 yılı için çalıştırdığı işçi sayısı 2-5, 2012 yılı için 4-7, 2013/01-04 döneminde 5 olduğu, 2011-2014 yıllarına ilişkin sosyal güvenlik prim borçları ile ilgili ödeme yapmadığının tespit edildiği, mükellef kurumun şube işyeri ve deposunun bulunmadığı, KDV beyannamelerinde beyan ettiği matrahları kapsayacak işyeri donanımına sahip olmadığı tespitlerine yer verildiği görülmüştür.
Yukarıda yer verilen tespitlerin bir bütün olarak değerlendirilmesinden; davacıya fatura düzenleyen mükellefin fatura tutarları kadar iş yapabilecek organizasyon ve kapasiteye sahip olmadığı, defter ve belgelerin ibraz edilmediği, defter tasdik bilgilerine ulaşılamadığı ve vergi ödevine ilişkin ödeme yükümlülüğünün yerine getirilmediğinin görüldüğü, mal/hizmet alınan mükellefler hakkında sahte belge düzenleme fiili dolayısıyla olumsuz tespitler bulunduğu hususları dikkate alındığında, mükellefin uyuşmazlık konusu dönemlerde gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı ve davacıya düzenlemiş olduğu faturaların gerçek bir mal ve hizmet karşılığı düzenlenmediği anlaşılmıştır.
Uyuşmazlık konusu dönemde davacının fatura aldığı Zincirlikuyu Vergi Dairesi mükellefi Tasfiye Halinde … Ajans Kırtasiye Elektronik Turizm ve İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nun tetkikinden; çeşitli malların bir ücret veya sözleşmeye dayalı olarak toptan satışını yapan aracılar olarak faaliyette bulunmak üzere mükellefiyet tesis ettirildiği, mükellefin 16/12/2013 tarihi itibariyle tasfiye edildiği, mükellef kurumun bilinen adreslerinde bulunmaması ve başka bir adreste faaliyetine devam ettiğine dair bilgi edinilememiş olmasından dolayı mükellefiyet kaydının 31/12/2013 tarihi itibariyle re'sen terk ettirildiği, mükellefin 09/08/2011 tarihli işe başlama bildirimine istinaden 13/08/2011 tarihinde yapılan yoklamada, ilgili adreste …'in ayakkabı imalatı işiyle yaklaşık 10 yıldan beri uğraştığının tespit edildiği, mükellef kurum tarafından 09/08/2011 tarihinde adres değişikliği dilekçesi verildiği, işyeri adresi olarak bildirilen adreste yapılan 26/08/2011 ve 22/09/2011 tarihli yoklamalarda, ilgili adresin kapalı ve boş olduğu, bu nedenle işe başlama ile ilgili hususların tespit edilemediği, mükellefin bilinen adreslerinde bulunamaması ve başka bir adreste faaliyetine devam ettiğine dair bilgi edinilememiş olmasından dolayı mükellefiyet kaydının 31/08/2011 tarihi itibariyle re'sen terkin edildiği, mükellef kurum tarafından adres değişikline ilişkin dilekçenin verilmesi üzerine, söz konusu dilekçeye istinaden ilgili adreste 12/10/2011 tarihinde düzenlenen yoklamada, işyerinde 1 adet ses sistemi, 1 adet ışık sistemi, 1 adet kamera kiti, 1 adet kamera, 6 adet yazıcı, büro malzemelerinin bulunduğu, 1 çalışanın olduğu, 19/06/2014 tarihli yoklamada ise ilgili adreste başka bir mükellefin ikamet ettiği, mükellefin bilinmediği, 15/12/2014 tarihli yoklamada ise adresin boş ve tadilat aşamasından olduğu, mükellefin tanınmadığının tespit edildiği, mükellefin işyeri adresine gönderilen 11/06/2014 tarihli defter belge isteme yazısının tebliğ edilemediği, 20/06/2014 tarihli adres tespit tutanağında mükellefin tanınmadığı ve faaliyetinin olmadığının görüldüğü, 2012 yasal defter tasdik bilgilerine rastlanılmadığı, 2012 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 3.226.097,66 TL, 2012 yılı mal ve hizmet satılan kişi Form Ba'sının 4.543.751,00 TL olduğu, yapılan tahsilat sorgulaması sonucunda mükellef kurumun işçi ödemeleri dahil muhtasar vergi beyannamesi ile bildirilen vergi borçlarını ödemediğinin tespit edildiği, mükellefin rapor tarihi itibariyle yapılan toplam borç sorgulamasında 18.246,51 TL vadesi geçmiş borcunun bulunduğu, ödenen vergi aslı tutarının 0 TL olduğu, mükellef adına kayıtlı araç bilgisine rastlanılmadığı, bildirdiği yüksek matrahlara nazaran çok cüzi tutarlarda ödenecek katma değer vergisi beyan ettiği tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıdaki tespitlerin bir bütün olarak değerlendirilmesinden, davacıya fatura düzenleyen mükellefin yoklamalarda bulunamadığı, bildirdiği yüksek matrahlara nazaran çok cüzi tutarlarda ödenecek katma değer vergisi beyan ettiği, adına kayıtlı aracın olmadığı, deposu veya şubesinin bulunmadığı, fatura tutarları kadar iş yapabilecek organizasyon ve kapasiteye sahip olmadığı, defter ve belgelerin ibraz edilmediği, defter tasdik bilgilerine ulaşılamadığı ve vergi ödevine ilişkin ödeme yükümlülüğünün yerine getirilmediğinin görüldüğü, mal/hizmet alınan mükellefler hakkında sahte belge düzenleme fiili dolayısıyla olumsuz tespitler bulunduğu hususları dikkate alındığında, mükelleflerin uyuşmazlık konusu dönemlerde gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı ve davacıya düzenlemiş olduğu faturaların gerçek bir mal ve hizmet karşılığı düzenlenmediği sonucuna varılmıştır.
Bu durumda, Vergi Dava Dairesi kararının bahsi geçen mükelleflerden alınan faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyata ilişkin kısmında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 01/03/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.