Danıştay 3. Daire 2019/2725 Esas 2022/832 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/2725
Karar No : 2022/832

TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVALI) … Vergi Dairesi Başkanlığı VEKİLİ : Av. …
2-(DAVACI) … Otomotiv ve Savunma Sanayi Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:.. sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, Türk Medeni Kanunu hükümlerine göre kurulan … Holding Emekli ve Yardım Sandığı Vakfına, çalışanları adına ödenen işveren katkı payının ücret mahiyetinde olduğu ve gelir vergisi tevkifatına tabi tutulması gerektiğinden bahisle düzenlenen …. tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu uyarınca 2013 yılının tüm dönemleri için ikmalen salınan gelir (stopaj) vergilerinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirketin, … Holding Emekli ve Yardım Sandığı Vakfına, çalışanlarının vergilendirilmiş ücretinden keserek yaptığı ödemeleri "kesenek" olarak adlandırdığı ve çalışanların ücret bordrolarına dâhil ederek gelir vergisi tevkifatına tabi tuttuğu ancak ücret bodrosu dökümlerinde "iştirak payı" adıyla yer alan ödemeleri çalışanların ücret bodrolarındaki gelir vergisi tevkifatına tabi tutmadığı, … Holding Emekli ve Yardım Sandığı Vakfının 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu'nun geçici 20. maddesi kapsamında kanuni sandık statüsünde olmadığı, yardımlaşma sandığı statüsünde olduğu, iştirak paylarının 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 61. maddesinde yer alan ücret unsurlarının tamamını sağladığı, çalışana net bir menfaat olması nedeniyle brütleştirilmek suretiyle ücret matrahına dâhil edilmesi gerektiği sonucuna varıldığı, aynı hukuki sebeple, başka bir kurum hakkında yapılan tarhiyata karşı açılan davada verilen kararın kesinleşmesinden sonra, mülkiyet ve adil yargılanma haklarının ihlal edildiği ileri sürülerek yapılan başvuru üzerine, Anayasa Mahkemesinin 21/02/2015 tarih ve 29274 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan … gün ve Başvuru No:… sayılı kararıyla başvurucunun Anayasanın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğine, ihlalin ve sonuçlarının ortadan kaldırılması için, yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar bulunmadığı anlaşıldığından, başvurucudan tahsil edilen tutarın tahsil tarihi itibarıyla yasal faizi ile birlikte tazminat olarak ödenmesine karar verildiği, esasen, Anayasa Mahkemesinin bireysel başvuru üzerine verdiği "ihlal kararlarının" mahkemeler nezdinde bağlayıcı olduğu yönünde bir hüküm bulunmasa da söz konusu ihlal kararlarının Mahkemeler için emsal teşkil etmesi yönünden önemli bir işlevi bulunduğu, nitekim, Anayasa Mahkemesince verilmiş bir ihlal kararının varlığı halinde söz konusu tespit edilen ihlalin tekrar yaşanmaması yönünde gerekli tedbir ve kararların alınması gerektiği hususu evrensel hukuk ilkelerinin ve hukuk devleti ilkesinin gereği olduğu, bu durumda yukarıda belirtilen Anayasa Mahkemesi kararı ile Vergi Dava Daireleri Kurulunun benzer uyuşmazlıklar hakkında verdiği kararlar birlikte değerlendirildiğinde, davacı adına salınan verginin 2013 vergilendirme dönemine ilişkin olduğu ve 2013 tarihli Danıştay kararıyla öngörülebilirliğin sağlandığı anlaşıldığından, … Holding Emekli ve Yardım Sandığı Vakfına ödenen iştirak payının, kurum çalışanlarına hizmet karşılığı sağlanan bir menfaat olduğu ve Gelir Vergisi Kanunu'nun 61. maddesi hükmü kapsamında ücret niteliğini taşıdığının kabulü ile vergi tevkifatına tabi tutulması gerektiği sonucuna varıldığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık görülmediği, öte yandan, Anayasa Mahkemesince verilen kararın gerekçesinin öngörülebilirlik açısından olduğu ve diğer yönleriyle karara ilişkin bir gerekçe oluşturmadığı, bu durumda diğer Kanuni gerekçeler açısından bakıldığında Kanun koyucunun özellikle 2009 yılından itibaren yardım sandıklarının tasfiyesi ve bu konuda zorunlu sosyal güvenlik kurumu dışında bireysel emeklilik sistemine geçişi ve aynı yardım sandıkları uygulamasını sürdüren kurumlara tasfiye amacıyla defaaten geçiş süreleri belirlediği, yine bireysel emeklilik sisteminde dahi vergi avantajı sağlayan istisnaların ücretin belirli bir oranda uygulanmasını öngördüğü, bu nedenle artık bireysel emeklilik hükümlerinin egemen olduğu bir sistemde bireysel emeklilik sisteminin şartları dışında bu sistem için belirlenen yıllık asgari ücret tutarını aşacak şekilde işveren katkı payları toplamının geçiş süreci içinde sandıklar ve bireysel emeklilik sistemi için toplam bir üst sınır olmadığı ve ancak 2016 yılında en yüksek devlet memuruna ödenen ücret tavanı ile sınırlandırıldığı genel anlamda bu üst sınırı aşarak ayrı bir ücret istisnasına yol açacak şekilde yardım sandıklarına yapılan ödemenin ücret dışında olduğunun da kabul edilemeyeceği gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vakfın, kendisine hizmet akdiyle bağlı çalışanlarına menfaat temin etmek üzere davacı şirket tarafından kurulan bir aracı konumunda bulunduğu, işçi-işveren ilişkisinin, banka ile çalışan arasında bir ilişki olduğu, vakfın görevinin, şirketin ödediği tutarı belli şartlar altında çalışan kişiye ödemekten ibaret olduğu, iç ilişkide şirketin sorumluluğunun, işçiye değil vakfa ait olmasının bu gerçeği değiştirmeyeceği, şirket tarafından ödenen tutarın anlık olarak işçinin tasarrufuna amade kılınmamasının yasal bir zorunluluktan değil özel hukuk tasarrufu niteliğinde olan vakıf senedinden kaynaklandığı ve vergiyi doğuran olayın niteliğini değiştirmeyeceği, kaldı ki bu ödemelerin şartlar gerçekleştiğinde çalışan kişiye belli oranda ödenmesi, davacı şirket tarafından bu vakfa ödenen işçi payları üzerinden tevkifat yapılması gibi hususlar birlikte değerlendirildiğinde, tasarruf imkânının oluştuğunun kabulü gerektiği, aynı konuda, davacı hakkında yapılan tarhiyata karşı açılan davada verilen kararın kesinleşmesinden sonra, mülkiyet ve adil yargılanma haklarının ihlal edildiği ileri sürülerek yapılan başvuru üzerine, Anayasa Mahkemesinin 12/11/2014 gün ve Başvuru No:2014/6192 sayılı kararıyla, benzer konuda Türkiye İş Bankası Anonim Şirketinin bireysel başvurusu üzerine verilen karara atıfla; uzun yıllar boyunca yapılan katkı payı ödemelerinin vergilendirilmemiş olması, somut olay bağlamında menfaatin elde edildiği zamana ilişkin kanun hükmünün açık ve net olmaması ve bu hususun yargı kararlarından da anlaşılması, Vakfa ödenen katkı payları üzerinde çalışanların tasarruf haklarının bulunmadığına ilişkin Yargıtay içtihadının ve katkı paylarının ücret olarak vergilendirilmeyeceğine ilişkin başka bir kuruma verilmiş mukteza bulunması hususları karşısında, söz konusu katkı payı ödemelerinin ücret kapsamında değerlendirilerek vergilendirilebilmesini mümkün kılacak kanuni öngörülebilirlik şartının 2013 yılında ortaya çıkan Danıştay kararlarıyla sağlanabileceği, bu tarihe kadar yapılan vergi tarhiyatları ile kesilen cezaların söz konusu öngörülebilirlik koşulunu sağlamadığı gerekçesiyle, vergi asılları bakımından varılan sonuç dolayısıyla vergi cezaları bakımından ayrıca değerlendirme yapılmasına da gerek görülmeyerek, Vakfa yaptığı katkı payı ödemeleri üzerinden vergi ve ceza tahsil edilmesi nedeniyle başvurucunun, Anayasa'nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğinin kabul edilmesi gerektiği sonucuna varılarak, başvurucunun Anayasanın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğine, ihlalin ve sonuçlarının ortadan kaldırılması için, yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar bulunmadığı anlaşıldığından, başvurucudan tahsil edilen tutarın tazminat olarak ödenmesine karar verildiği, dolayısıyla davacı şirket tarafından … Holding Emeklilik ve Yardım Sandığı Vakfına yapılan işveren katkı payı ödemelerinin esasında şirket çalışanlarına hizmet karşılığı sağlanan bir menfaat olduğu ve Gelir Vergisi Kanunu'nun 61. maddesi uyarınca ücret niteliği taşıdığı, ancak vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği tarih itibariyle, vakfa ödenen işveren katkı paylarının ücret olarak vergilendirilmesi için öngörülebilirlik koşulunun sağlanmadığı, bu koşulun Anayasa Mahkemesince de belirtildiği üzere 2013 tarihli Danıştay kararlarıyla sağlandığı anlaşıldığından yapılan tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra dava konusu vergi kaldırılmıştır.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davalı idare tarafından, davacı şirketin işlemlerinin incelenmesi sonucunda, şirket tarafından … Holding Emekli ve Yardım Sandığı Vakfına ödemelerde bulunulduğu ve bu ödemeleri çalışanların ücretine dâhil etmediği ve ücret bordrosunda “iştirak payı” adı altında yaptığı ödemeleri gelir vergisi tevkifatına tabi tutmadığı, vergide kanunilik ilkesi gereği yapılan ödemelerin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesi uyarınca ücret unsurlarının tamamını taşıdığı, çalışana net bir menfaat olduğundan brütleştirmek suretiyle ücret matrahına dâhil edilmek suretiyle yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, öte yandan bahse konu vakfın zorunlu sandıklardan olmayıp Türk Medeni Kanunu hükümlerine göre kurulan ek bir sandık niteliği taşıdığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
Davacı tarafından, verginin sorumlusu olarak işverence yapılan sosyal güvenlik harcamalarının ücret olarak nitelendirilemeyeceği, ilk derece mahkemesince verilen kararın gerekçesinin de işveren katkı payının ücret olarak değerlendirilemeyeceği şeklinde olması gerektiği, Anayasa Mahkemesinin anılan kararı uyarınca mevzuatta öngörülebilirlik olmadığı gerekçesiyle tarhiyatın iptal edilmesi durumunda bu kararın 21/02/2015 tarihli Resmi Gazetede yayımlandığı dikkate alınarak verilmesinin hukuka uygun düşeceği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMASI : Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile Vergi Dava Dairesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 17. maddesinin 2. fıkrası uyarınca davacının duruşma istemi yerinde görülmeyerek işin gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz istemlerinin reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının ONANMASINA,
3. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca …-TL maktu harç alınmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 01/03/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.