Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu 2020/1234 Esas 2022/241 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2020/1234
Karar No : 2022/241

TEMYİZ EDENLER : 1 - (DAVALI) ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(...Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ: Av. ...
2- (DAVACI) ... Elektrik Elektronik İnşaat Turizm Taşımacılık Tarım Hayvancılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ: Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, vergi inceleme raporuna dayanılarak Ağustos ila Kasım dönemlerine ait alış ve satış faturaları hariç 2010 yılı yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesi suretiyle 2010 yılı Ocak ilâ Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri, vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ile aynı yıl için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesinin birinci fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Re'sen tarh edilen katma değer vergileri yönünden yapılan inceleme:
2010 yılına ilişkin yasal defter ve belgeleri incelenmek üzere usulüne uygun olarak istenilmiş olmasına rağmen, davacı tarafından taşınma sebebiyle söz konusu defter ve belgelerin bulunamadığı belirtilerek ilgili defter ve belgeler incelemeye ibraz edilmemiştir. Davacı adına söz konusu defter ve belgelerin mücbir sebep olmaksızın incelemeye ibraz edilmemesi sebebiyle vergi inceleme raporuna istinaden dava konusu cezalı tarhiyatlar yapılmıştır.
Bu durumda, ilgili dönemde gerçekleştirilen mal ve hizmet alımları için yapılan katma değer vergisi ödemelerine karşılık gelen indirim konusu katma değer vergilerini Kanun'da belirtilen belgeleri ibraz etmek suretiyle ispat edemeyen davacı adına tarh edilen vergilerde hukuka aykırılık görülmemiştir.
Vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden yapılan inceleme:
Re'sen tarh sebebinin defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi olduğu, tarhiyatın davacının tarh dosyasındaki bilgi ve belgelere göre yapıldığı dikkate alındığında cezanın tek kat kesilmesi hukuka uygun düşecektir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesinin birinci fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden yapılan inceleme:
Davacı tarafından, 2010 hesap dönemine ilişkin defter ve belgeleri incelenmek üzere usulüne uygun olarak istenilmesine rağmen on beş günlük yasal süre içerisinde söz konusu defter ve belgeler incelemeye ibraz edilmemiştir. Bu durumda kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Karar Sonucu:
Vergi Mahkemesi yukarıdaki gerekçeyle, dava konusu vergiler ile vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ile özel usulsüzlük cezası yönünden davanın reddine, vergi ziyaı cezalarının bir katı aşan kısmı yönünden davanın kabulüne karar vermiştir.
Tarafların istinaf istemleri ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla reddedilmiştir.
Tarafların temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 20/02/2020 tarih ve E:2017/4441, K:2020/954 sayılı kararı:
Kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, davacı tarafından ileri sürülen temyiz iddiaları kararın bu kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Katma değer vergileri ile vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarına ilişkin hüküm fıkrası yönünden yapılan inceleme:
Olayda, davacı tarafından bulamadığı iddia edilen defterlere ilişkin bilgisayar kayıtları ile alış ve satışlarına ilişkin bir kısım belgelerin Mahkemeye ibraz edildiği anlaşılmaktadır.
Bu durumda, re'sen araştırma ilkesi ve vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelenin gerçek mahiyetinin esas olduğuna ilişkin kural gereği, davacının ibraz ettiği tüm alış ve satış faturaları ile bilgisayar kayıtları incelenerek durumdan davalı idarenin de haberdar edilmesi ve bunun sonucunda söz konusu kayıtların gerçekten alış ve satışı yapılan emtiaya ait olup olmadığının araştırılması suretiyle bir karar verilmesi gerekmektedir.
Mahkemece 13/10/2016 tarihli ara karar ile davacı tarafından sunulan defter ve belgeler idareye gönderilerek defter ve belgeler üzerinde inceleme yaptırılmıştır. İnceleme sonucunda düzenlenen ... tarih ve ... sayılı görüş öneri raporu Mahkemeye sunulduğu halde Mahkemece rapor hakkında değerlendirme yapılmadan karar verilmiştir. Bu durumda Vergi Dava Dairesince bu hususta yapılacak değerlendirmenin sonucuna göre karar verilmesi gerekmektedir.
Vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmına yönelik hüküm fıkrası yönünden yapılan inceleme:
Davacı tarafından sunulan defter ve belgeler ile idareye gönderilerek yaptırılan inceleme sonunda hazırlanan görüş ve öneri raporunun değerlendirilmesi neticesinde tarhı gereken vergi çıkması durumunda uygulanacak vergi ziyaı cezası konusunda yeniden bir değerlendirme yapılması gerektiği açıktır.
Daire, bu gerekçeyle, kararın, özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrası yönünden davacının temyiz istemini reddetmiş, katma değer vergileri ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden tarafların temyiz istemini kabul ederek değinilen hüküm fıkralarını bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Olayda, davacı adına yapılan cezalı tarhiyata karşı açılan davada, davacının 2010 yılına ilişkin alış faturaları ile bilgisayar ortamında tutulmuş tasdiksiz yevmiye defter kayıtlarını Mahkemeye ibraz ettiği anlaşılmaktadır.
Türk vergi sisteminde vergiyi doğuran olay ve hukuki durumlarla ilgili her türlü muamelenin prensip olarak belgeye bağlanması kabul edilmiştir. Belge ve kayıt düzeni adı verilen bu esas, mükellef yönünden vergi dairesine karşı vergisel olayları tevsik etme; vergi dairesi yönünden ise vergi yasalarının etkin bir biçimde uygulanmasını temin etme, mükellef faaliyetlerinin denetlenmesi, incelenmesi ve tespitinin sağlanması açısından önem arz etmektedir.
Bu durumda elektronik defter, kayıt ve belgelerin oluşturulması, kaydedilmesi, muhafaza ve ibrazı konusunda yetkili kılınan Maliye Bakanlığınca belirlenen şekil ve usuller dışında davranılarak bilgisayarda tutulduğu iddia edilen ancak ne zaman, ne şekilde yapıldığı belirsiz olan kayıtların, yasal defter olarak kabul edilebilmesi mümkün bulunmamaktadır.
Öte yandan, davacı tarafından, 2010 yılına ilişkin alış faturaları ile bilgisayar ortamında tutulmuş tasdiksiz yevmiye defter kayıtlarının Mahkemeye ibraz edilmiş olduğu dikkate alındığında davacının gizleme kastından söz edilemeyecektir.
Bu nedenle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde belirtilen gizleme fiilinin olayda gerçekleşmediği anlaşıldığından vergi ziyaı cezalarının bir katı aşan kısmında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI: Davalı tarafından dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin hukuka uygun olduğu; davacı tarafından Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 08/02/2019 tarih ve E:2013/3, K:2019/1 sayılı kararı uyarınca Mahkemeye ibraz edilen yasal defterlere ilişkin bilgisayar kayıtlarının davalı idarenin incelemesine sunulması neticesinde düzenlenen rapor dikkate alınarak karar verilmesi gerekirken bilgisayar ortamında tutulan verilerin yasal defter olarak kabul edilemeyeceği gerekçesiyle verilen ısrar kararının hukuka aykırı olduğu belirtilerek ısrar kararının aleyhe olan hüküm fıkralarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında bir karar verilmeksizin Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Davacı tarafından davanın kısmen reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi hakkında yapılan inceleme:
Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan ısrar kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bu kısmının bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.
Davalı tarafından uyuşmazlık konusu vergi ziyaı cezalarının bir katı aşan kısmının kaldırılması yolundaki hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi hakkında yapılan inceleme:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 344. maddesinin birinci fıkrasında, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği belirtilmiş; ikinci fıkrasında, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu cezanın üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
Anılan Kanun'un 359. maddesinin (a) işaretli fıkrasının (2) numaralı bendinde, vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri tahrif etme veya gizleme veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme veya bu belgeleri kullanma kaçakçılık suçu olarak tanımlanmış ve varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde inceleme sırasında yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesinin gizleme olarak kabul edileceği belirtilmiştir.
Olayda, defter ve belge isteme yazısı davacıya usulüne uygun olarak tebliğ edilmiştir.
Davacı tarafından defter ve belgelerin taşınma sebebiyle bulunamadığı ileri sürülerek Ağustos, Eylül, Ekim ve Kasım aylarına ait alış ve satış faturaları hariç 2010 yılına ilişkin defter ve belgeleri mücbir sebep olmaksızın ibraz edilmemiştir.
Davacının defter ve belgelerini mücbir sebep olmaksızın incelemeye ibraz etmediği sabit olduğundan gizleme fiilinin gerçekleştiği sonucuna varılmış olup üç kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık, aksi yönde verilen ısrar kararının vergi ziyaı cezalarının bir katı aşan kısımlarının kaldırılmasına yönelik hüküm fıkrasında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Diğer taraftan, Vergi Mahkemesince yeniden verilecek kararda, davacının yasal defter ve belgelerini ibraz etmemesine yönelik fiilinin, hem vergi ziyaı cezasının hem de önceki yargılama sürecinde kesinleşen (özel) usulsüzlük cezasının kesilmesini gerektirir nitelikte olup olmadığı; vergi ziyaı cezasının kesilmesinde, özel usulsüzlük cezasının da kesildiği hususunun dikkate alınıp alınmadığı ve bu cezaların mukayese edilip edilmediğinin 213 sayılı Kanun'un 336. maddesinin dikkate alınarak değerlendirilmesi gerekmektedir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davacının temyiz isteminin REDDİNE,
2- ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının davanın kısmen reddine ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3- Davacıdan, temyiz istemi reddedilen tutar üzerinden mahkemece karara bağlanan nispi harç mahsup edilmek suretiyle 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ilgili hükümleri ve Kanun'a ek (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına,
4- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
5- Israr kararının vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmının kaldırılması yolundaki hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
6- Bozulan kısım yönünden, yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
7- Yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmediğinden yürütmenin durdurulması harcının istemi halinde davacıya iadesine,
02/03/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

X - KARŞI OY:
Tarafların temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dokuzuncu Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.