Danıştay 9. Daire 2021/3252 Esas 2022/1191 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2021/3252
Karar No : 2022/1191


TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı-…

KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına,Gazikent Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün … vergi kimlik numaralı mükellefi … İç ve Dış Tic. Ltd. Şti., Gazikent Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Hırdavat Sıhhi Tesisat İnş. Elek. İth. İhr. Tic. Ltd. Şti.’nden temin ettiği sahte faturalarla belgelendirilerek, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 11/1-(a). maddesi uyarınca ihracat istisnası kapsamında haksız katma değer vergisi iadesi alındığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2013/Ocak, Haziran, Temmuz, Ağustos Kasım dönemleri için bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararıyla; Davacının mal/hizmet alımında bulunduğu … İç ve Dış Tic. Ltd. Şti.nin hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; 2011 ve 2012 yıllarına ilişkin olumsuz tespitlere yer verildiği, sonraki yıllara ilişkin tespitin söz konusu olmadığı, … Hırdavat Sıhhi Tesisat İnş. Elek. İth. İhr. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nun sonuç bölümünde ise, mükellefin sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlediğini ortaya koyacak veri bulunmadığının belirtildiği, anılan mükellefler hakkında bir takım olumsuz tespitler olmasına karşın söz konusu tespitlerin tek başına anılan mükellefin düzenlediği belgelerin sahte olduğuna dair kesin bir delil olamayacağı, anılan mükellefin düzenlediği faturaların sahte olup olmadığının vergi tekniği raporu ile tam ve açık bir şekilde ortaya konulması gerektiği, ancak bundan sonra davacının anılan mükelleflerden aldığı faturalara konu yüklenim listesinde bulunan katma değer vergilerinin reddedilebileceği ve buna bağlı olarak zamanaşımı süresi içerisinde cezalı tarhiyat yapılabileceği, davacının mal alımında bulunduğu mükellefin mal alımında bulunduğu alt mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarının davacının mal alımında bulunduğu mükellefin davacıya düzenlendiği faturaların sahte olduğunu tek başına ortaya koyamayacağı sonucuna varıldığından, olayda davacının ilgili yılda bahsedilen mükelleflerden alarak kullandığı belgelerin sahte olduğu hususu tam olarak ortaya konulamadığından davacı adına bir kat vergi ziyaı cezalı olarak yapılan katma değer vergisi tarhiyatlarında hukuka uyarlık bulunmadığından davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacı hakkında vergi dairesinin yaptığı tespitlerle dava konusu iki firma hakkında yapılan tespitlerden haksız katma değer vergisi iadesi almak için kurulmuş şirketler olduğundan yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu gerekçesiyle kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … 'İN DÜŞÜNCESİ: … Hırdavat Sıhhi Tesisat İnş. Elek. İth. İhr. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda şirketin düzenlediği faturaların sahte olup olmadığının vergi tekniği raporu ile tam ve açık bir şekilde ortaya konulmadığından davalı temyiz isteminin bu kısım yönünden reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, Gazikent Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün … vergi kimlik numaralı mükellefi … İç ve Dış Tic. Ltd. Şti., Gazikent Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Hırdavat Sıhhi Tesisat İnş. Elek. İth. İhr. Tic. Ltd. Şti.’nden temin ettiği sahte faturalarla belgelendirilerek, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 11/1-(a). maddesi uyarınca ihracat istisnası kapsamında haksız katma değer vergisi iadesi alındığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2013/Ocak, Haziran, Temmuz, Ağustos Kasım dönemleri için bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri ifade edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan bozma sebeplerinden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, … Hırdavat Sıhhi Tesisat İnş. Elek. İth. İhr. Tic. Ltd. Şti' den alınan faturalar nedeniyle tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalı tarafından yapılan temyiz istemine gelince;
Yukarıda metni verilen madde hükümlerinin değerlendirilmesinden; yükümlülerin mal alışları nedeniyle yüklendiği katma değer vergilerinin, indirim ve iade konusu yapılabilmesi için faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı düzenlenmesi gerekmektir.
Vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun olarak biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, işyerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.
Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi söz konusu olamayacağından, vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ortaya konulmalıdır.
Davacıya fatura düzenleyen … Hırdavat Sıhhi Tesisat İnş. Elek. İth. İhr. Tic. Ltd. Şti hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden; mükellefin, adresinde 05/04/2013 tarihinde ‘’Hırdavat (Nalburiye) Malzemesi ve Ev Aletleri Toptan Ticareti’’ faaliyetinde bulunmak üzere mükellefiyet tesis etmiş olup, faaliyetine devam ettiği, Maliye Bakanlığı Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı Gaziantep Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı’nın … tarih ve … sayılı inceleme yazısı ile mükellefin 2013 takvim yılı hesap ve işlemlerinin sahte belge düzenleme yönünden tam olarak incelenmesi istenilmiş olup, bu kapsamda işbu raporun tanzim edildiği, mükellef kurumun, 05/04/2013 tarihinde %100 hisse ile … tarafından kurulduğu ve şirket yöneticisinin(Şirket Müdürü) … olduğu, mükellefin, 2013 hesap dönemi defter ve belgelerinin ibrazına ilişkin … tarih ve … sayılı defter-belge isteme yazısının, mükellef şirketin bilinen son adresine gönderildiği ve 19/12/2013 tarihinde mükellef kurum temsilcisi … ’a tebliğ edildiği, mükellef kurum yetkilisi tarafından, yasal süresi içerisinde 2013 takvim yılına ilişkin … Noterliği’nce … tasdik tarihi ve … tasdik numarası ile tasdikli Yevmiye Defteri, Envanter Defteri, Defter-i Kebir ve Karar Defteri’nin Müfettişliğe ibraz edildiği, mükellef kurumun, 29/04/2013 Belge Basım Tarihli ve 29/04/2013 Sisteme Giriş Tarihli İrsaliyeli Fatura olmak üzere belge basım bilgilerinin(Belge Seri No:… , Belge Başlangıç No:… -Belge Bitiş No:… , Belge Adedi:… ) mevcut olup, yasal süresi içerisinde 2013 takvim yılına ilişkin bir klasör Gider Belgeleri(Mavi klasör içerisinde muhtelif belgeler-Senet, Dekont, Alış Belgeleri, Yoklama Fişi) ile iki koçan Gider Belgelerinin(2 Koçan İrsaliyeli Fatura, Sıra No:… ) Müfettişliğe ibraz edildiği, mükellefin 2013 takvim yılan ilişkin kurumlar vergisi beyannamesini vermiş olduğu ve 24.020,91 TL ödenmesi gereken kurumlar vergisinin mevcut olduğu, 2013 takvim yılına ilişkin katma değer vergisi beyannemelerinin sunulduğu ve 2013/Aralık dönemi hariç bütün dönemlerde ödenmesi gereken katma değer vergilerinin mevcut olduğu, 2013 takvim yılan ilişkin kurum geçici vergi beyannamelerini vermiş olduğu, 2. Döneme ilişkin 9.014,11 TL, 3. Döneme ilişkin 1.777,47 TL ve 4. Döneme ilişkin 13.229,33 TL ödenmesi gereken kurum geçici vergilerinin mevcut olduğu, 2013 hesap dönemine ilişkin muhtasar beyannamelerinin sunulduğu, muhtasar beyannamelerinde; 2013/(Nisan-Haziran) vergi döneminde (Şubat ayında) 5 ve (Mart ayında) 4 asgari ücretli çalıştırılan işçi olduğu, 2013/(Temmuz-Eylül) vergi döneminde (Ocak ayında) 3, (Şubat ayında) 3 ve (Mart ayında) 3 asgari ücretli çalıştırılan işçi olduğu, 2013/(Ekim-Aralık) vergi döneminde (Ocak ayında) 3, (Şubat ayında)) 4 ve (Mart ayında) 6 asgari ücretli çalıştırılan işçi olduğu, mükellef kurumun, 2013 takvim yılında sattığı mallara ilişkin … ve … Bankası hesapları üzerinden beş mükelleften toplam 26.490.000,00 USD tahsilatının bulunduğu, mükellef şirkete ilişkin tarh dosyasında yer alan 22/04/2013 tarihli yoklama fişinde; şirketin 05/04/2013 tarihinde kurulduğu, sermayesinin 100.000,00 TL olduğu, yetkilisi ve kurucusunun … olduğu, şirketin iştigal konusunun toptan hırdavat-sıhhi tesisat ticareti olduğu, şirketin kurulduğu böroda … Kozmetik Ltd. Şti.'nin de faaliyet gösterdiği, şirketin ambar, depo, şube, imalat ve işçisinin olmadığı, şirketin herhangi bir bayilik ve iş bağlantısının bulunmadığı, emtia alışının olmadığı, iş yerinde şirkete ait herhangi bir emtia, demirbaş ve iletişim aracı olmadığı, mülkiyet sahibinden demirbaşları ile birlikte kiralandığı, şirketin muhasebecisinin … olduğu, şirketin gayrimenkul ve aracının olmadığı, şirket müdürünün daha önce ticari faaliyetinin olmadığı, şirketin … nolu hesaba kuruluş sermayesinin 1/4'ünü yatırdığı hususlarının tespit edildiği, 30/10/2013 tarihli yoklama fişinde; adı geçen kurumun faaliyeyinin yurtiçi toptan hırdavat sıhhi tesisat satışı olduğu, sipariş üzerine satış yaptıkları, mal alışlarını genellikle İstanbul İli’nden yaptıkları, anılan işyerinden başka yoklama anında şube, depo, atölye gibi işyerinin olmadığı, kurum bünyesinde üç adet işçi çalıştığı, bir tanesinin büroda çalıştığı, diğer ikisinin pazarlamada olduğu, şirket adına araç olmadığı, muhasebe işlerini SMMM … ’nun yürüttüğü, 09/12/2013 tarihli yoklama fişinde; şirketin adresinde ticari faaliyetin aralıksız olarak devam ettiği, mevcut iş yerinin iş merkezi içerisinde 5. katta ofis şeklinde olduğu, iştigal mevzularının hırdavat alım satımı olduğu, şirket bünyesinde öteden beri dört işçi çalıştığı, alım-satım yaptıklarını imalatlarının olmadığı, şirket adına kayıtlı nakil vasıtası olmadığı, şirket adına kayıtlı … Mah., … Sk., No:… adresinde depo iş yerinin olduğu, yoklama anı itibariyle depo iş yerinde emtia, ürün, mamül, stok mevcutlarının olmadığı, siparişe göre mal temin edildiği hususlarının beyan ve ifade edildiği, 10.01.2014 tarihli yoklama fişinde; şirketin adresinde ticari faaliyetin aralıksız olarak devam ettiği, mevcut iş yerinin iş merkezi içerisinde 5. katta ofis şeklinde olduğu, imalatlarının olmadığı, alım-satım yaptıkları, iştigal mevzularının hırdavat alım satımı olduğu, şirket bünyesinde öteden beri altı işçi çalıştığı, iş yerinde işçilerin görünmediği, pazarlama elemanı olarak çalıştıkları hususlarının beyan ve ifade edildiği, şirket adına kayıtlı nakil vasıtası-gayrimenkul olmadığı, merkez iş yeri dışında … Sanayi Sitesi, … Cad., No: … adresinde depo iş yerinin olduğu, ihtiyaç olduğu zaman kullanıldığı, yoklama anında boş olduğu, stok mevcutlarının olmadığı, toptan satış yaptıklarının tespit edildiği, mükellef kurum yetkilisinden alış-satışlarının mahiyeti ile cirosu hakkında bilgi vermesi istenilmiş olup, mükellef kurum yetkilisi cevaben; ‘’Biz Hırdavat (Nalburiye) Malzemesi ve Ev Aletleri Toptan Ticareti işi yapıyoruz. Mallarımızı genellikle İstanbul’daki mükelleflerden toptan alıp, doğu illerindeki mükelleflere toptan olarak satıyoruz. Mal sattığımız mükellefler ise bu malların büyük bölümünü ihraç etmektedir. Biz sipariş üzerine toptan mal alıp sattığımız için aldığımız malları araç üzerinden satıcıya gönderiyoruz. … Mahallesinde depomuz bulunmakta, ancak genelde malları depoda bekletmiyoruz. Bazen alıcı mükellef malları almaktan vazgeçtiğinde malları depoda bir-iki gün bekletiyoruz. Çoğunlukla alıp sattığımız malların İstanbul-Gaziantep arası nakliyesini biz karşılıyoruz. Gaziantep ile alıcının bulunduğu il arasındaki nakliyeyi ise alıcı karşılamaktadır. Bizim karşıladığımız nakliyelere ilişkin nakliye faturalarını müfettişliğinize ibraz ettik. Bu malların satışına ilişkin tahsilatın büyük bir kısmını banka aracılığıyla yaptık. Mal alış-satışlarımızın tamamı gerçektir. Biz toptancı olduğumuz için ciromuz yüksek ancak kar oranımız düşüktür. Şirketimizde, değişmekle beraber 3-6 arası çalışanımız bulunmaktadır. Çalışanlarımızda ikisi merkez ofiste çalışmakta, diğerleri ise pazarlama elemanı olarak ofis dışında çalışmaktadırlar. Çalışanların hepsi sigortalı olup, bunların bir aylık primlerini ödedik, diğer primlerin ödemesini ise af yasasından yararlanmak için bekletiyoruz.’’ şeklinde beyanda bulunduğu, işyeri sahibi … ‘’İncilipınar Mahallesi, … Bulv., … İş Merkezi, … Blok, K:… , D:… , … adresinde bulunan işyerini (Ofis) kime, ne zaman, ne kadar bedelle kiraya verdiği sorulmuş olup, cevaben; ‘… ’a 01/04/2013 tarihinde kiraya verdim ve bir yıllık olarak kira sözleşmesini hazırladık, taraflardan herhangi birinin itiraz etmemesi halinde kendiliğinden uzaması şartı ile aylık 350,00 TL uzlaştıkları ve imza altına aldıklarını’’ beyan ettiği, kira bedelini kimden, ne zaman ne şekilde tahsil edildiğinin sorulması üzerine cevaben; ‘’Kira bedelinin henüz tahsil edilmediğini’’ beyan ettiği, işyerinin(Ofis) ne amaçla kiraya verildiği, kiralayan şahsın işyerini ne amaçla kiraladığı ve işyerinin nasıl kullanıldığının sorulması üzerine cevaben; ‘’Şirket bürosu ve pazarlama yeri olarak kullanılmaktatır.’’ şeklinde ifadede bulunduğu, işyerini kiraya verdiği şahıs ile herhangi bir akrabalık veya husumet olup olmadığının sorulması üzerine ise cevaben; ‘’Akrabalık ve husumet bulunmamaktadır.’’ şeklinde beyanda bulunduğu, şirket çalışanı … ’a … Hırdavat Sıhhi Tesisat İnşaat Elektronik Tekstil İthalat İhracat San. ve Tic. Ltd. Şti.’ye ait işyerinde 2013 ve 2014 yıllarında çaılşıp çalışmadığı, şirketi ve yetkilisi … ’ı tanıyıp tanımadığı sorulmuş, çalışmış ise mükellefin faaliyet konusunda bilgi vermesi istenilmiş olup, cevaben; ‘’Ben 18/05/2013-30/06/2014 tarihleri arasında şirketin ofisinde çalıştım. Daha sonra işimi beğenmediğimden işten ayrıldım. Şirketi ve yetkilisi … ’ı tanıyorum. Bildiğim kadarıyla Körkün’de şirketin deposu vardı ama ben depoyu gidip görmedim. Şirket yetkilisi telefonla siparişleri alıp araç üzerinden satıyordu. Malları genelde doğu illerine satıyorlardı. İşyerinde sadece numune olarak biraz musluk batarya vardı. Ofiste benimle beraber … çalışıyordu. Şirketin başka çalışanı da vardı, ancak onlar genelde dışarıdaydılar. Diğer çalışanlardan hatırladığım kadarıyla … , … ve … isminde çalışanları vardı.’’ şeklinde beyan ve ifadede bulunduğu, Gaziantep Sosyal Güvenlik İl Müdürlüğü’nün … tarih ve … sayılı bilgi isteme yazısına istinaden gönderdiği yazıda, … Hırdavat Sıhhi Tesisat İnşaat Elektronik Tekstil İthalat İhracat San. ve Tic. Ltd. Şti.’ne ait hırdavat sıhhi tesisat toptan ticareti işnin 09/05/2013 tarihinde 5510 sayılı Kanun kapsamına alındığı, 12/06/2014 tarihi itibariyle prim, işsizlik ve damga vergisi dahil toplam 19.791,69 TL borcunun olduğu, 2013 ve 2014 yıllarında şirkette çalışan kişi sayısı ile sigortalılık sürelerinin belirtildiği, şirkette 2013 ve 2014 yıllarında muhtelif tarihlerde işe giriş yapan toplam oniki çalışan işçi olduğu, işçilerin yedi tanesinin 2013 ve 2014 yıllarının muhtelif tarihlerinde işten çıktığı, mükellefin, 2013 takvim yılına ilişkin alış belgelerinden dokuz mükelleften mal ve/veya hizmet alımı yaptığının tespit edildiği, 2013 takvim yılına ilişkin satış belgelerinden yedi mükellefe mal ve/veya hizmet satımı yaptığının tespit edildiği, mükellefin mal ve/veya hizmet alımında bulunduğu mükelleflerden, … Temizlik San. Tic. Ltd. Şti., … Boya San. Tic. Ltd. Şti., … Besicilik San. Tic. Ltd. Şti. ve … San. Tic. Ltd. Şti. hakkında Gibintranet sisteminden yapılan sorgulamalarda, mükellef kurumların risk analiz merkezi tarafından SMİYB düzenleme şüphesi nedeniyle bildirim listesinde adları geçtiğinden ‘’Özel Esaslar’’a alındığı, ancak haklarında herhangi bir rapor yazılmadığı, Riva Kozmetik Ltd. Şti. hakkında ise; aerosol imalinde kullanmak tahhüdüyle satın alınan LPG’nin tamamının taahhütte bulunulan mamüllerin üretiminde kullanılmadan doğrudan piyasaya satıldığı, piyasaya satılan LPG’nin gizlenmesi amacıyla sahte belge kullanıldığı ve düzenlendiği, mükellef kurum tarafından teslim edilmiş gibi görünen mamüllerin tamamının hayali olduğu, hayali satışlara ilişkin tüm faturaların sahte olduğu yönünde tanzim edilmiş vergi tekniği raporunun mevcut olduğu ve rapora istinaden sahte belge düzenleme yönünden ‘’Özel Esaslar’’ kapsamına alındığı, ancak … Hırdavat Sıhhi Tesisat İnşaat Elektronik Tekstil İthalat İhracat San. ve Tic. Ltd. Şti.’nin alış faturalarının incelenmesinden … Kozmetik Ltd. Şti.’den musluk ve kontrol kalemi gibi emtialar alındığının tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen mevzuat hükümleri ile aktarılan tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, … Hırdavat Sıhhi Tesisat İnş. Elek. İth. İhr. Tic. Ltd. Şti'nin iş yerinde yapılan yoklamalarda emtia, stok vs. bilgisine rastlanılmamış, buna karşın beyan edilen katma değer vergisi matrahları analiz edildiğinde yüksek miktarlı tutarlara ulaşıldığı, şirkete ait şube, ardiye, üretim araçları vs. bulunmadığı, şirketin mal alımında bulunduğu şirketlerin özel esasa alındığı, … Kozmetik Ltd. Şti. hakkında ise; aerosol imalinde kullanmak taahhüdüyle satın alınan LPG’nin tamamının taahhütte bulunulan mamüllerin üretiminde kullanılmadan doğrudan piyasaya satıldığı, piyasaya satılan LPG’nin gizlenmesi amacıyla sahte belge kullanıldığı ve düzenlendiği, mükellef kurum tarafından teslim edilmiş gibi görünen mamüllerin tamamının hayali olduğu, hayali satışlara ilişkin tüm faturaların sahte olduğu yönünde tanzim edilmiş vergi tekniği raporunun mevcut olduğu ve rapora istinaden sahte belge düzenleme yönünden ‘’Özel Esaslar’’ kapsamına alındığı, ancak … Hırdavat Sıhhi Tesisat İnşaat Elektronik Tekstil İthalat İhracat San. ve Tic. Ltd. Şti.’nin alış faturalarının incelenmesinden … Kozmetik Ltd. Şti.’den musluk ve kontrol kalemi gibi emtialar alındığının, şirket tarafından 2013/Nisan-Kasım dönemleri arasında 62,902,000,00-TL katma değer vergisi matrahı beyan edildiği dikkate alındığında, ticari organizasyonunun bu kadar iş hacmine ulaşabilmesine olanak bulunmadığı, diğer bir ifadeyle, söz konusu hususların ticari ve teknik icaplara uygun düşmediği, bu haliyle de şirket tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı, asıl faaliyetinin komisyon karşılığında sahte fatura ticareti olduğu sonucuna ulaşıldığından, cezalı tarhiyatın, söz konusu şirketten alınan faturalardan kaynaklanan kısmını kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı istinaf başvurusunu redden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, … İç ve Dış Tic. Ltd. Şti.' den alınan faturalar nedeniyle tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalı tarafından yapılan temyiz istemine gelince;
Gazikent Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi … İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; mükellefin iç ve dış ticaret işi ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği ve mükellefiyetinin halen devam ettiği, mükellefin 2011-2014 yılları yasal defter ve belgelerini inceleme elemanına ibraz ettiği, mükellef hakkında yapılan 12/11/2012 tarihli depo adres değişikliği üzerine yapılan yoklamada, faaliyetine devam ettiği, faaliyet konusunun plastik ambalaj ve kimyasal ürünler iç ve dış ticareti olduğu, mükellefin Ankara'da bulunan depo adresinin 01/11/2012 tarihinde alınan karar ile Kilis iline taşıdığı, mükellefin 2 işçisinin olduğu, işyerinde şirkete ait tabelanın asılı olduğunun tespit edildiği, 29/11/2012 tarihli mükellefin … Bölgesi … no'lu Sok, No:… , … adresinde, adres tesipitine ilişkin yoklamada, işyerinin 10.221 m2 büyüklüğünde olduğu, mülkiyetin şirket adına olduğu, anılan adresteki deponun boş olduğu herhangi bir emtia ve makine teçhizatının olmadığının tespit edildiği, 22/07/2013 tarihli mükellefin Kilis'de bulunan adresinde yapılan yoklamada, mükellefin faaliyetine 28/06/2013 tarihinde başladığı, Gazikent Vergi Dairesi Müdürlüğü'den nakil olarak geldiği, işyerini … Plastik Ltd. Şti.'ye yıllık 1.800,00 TL'ye kiraladığı ve işyerinde 5 adet sigortalı işçisinin olduğunun tespit edildiği, mükellefin Gaziantep'te bulunan adresini Kilis'e taşıması üzerine yapılan yoklamada, mükkelefin Gaziantep'te bulunan adresini 28/06/2013 tarihinde Kilis'e taşıdığı, şirketin Gaziantep'deki adresini irtibat bürosu olarak kullanmaya devam ettiği tespitine yer verildiği, mükellefin adına kayıtlı … plakalı … marka aracının olduğu, muhtasar beyanlarına göre mükellefin belirli dönemlerde işçi çalıştırdığı, mükellefin ortaklarının … ve … (ayrıca şirket müdürü) olduğu, mükellefin 2011, 2012 yılları katma değer vergisi matrahları toplamı yaklaşık 42 milyon TL iken ödenecek katma değer vergisinin yaklaşık 400.000 TL olduğu, mükellefin ödenmesi gereken vergi borcunun 903.269,14 TL olduğu, mükellef kurum yetkilisi şirket faaliyetleri ile ilgili olarak, " Bizim şirketimiz 2006 yılında kuruldu. Biz 2006 yılında inşaat işi ile uğraşıyorduk. Bizim bu firmamız, 2011, 2012, 2013 ve 2014 takvim yıllarında ortakları aynı olan … Plastik Ltd. Şti. ünvanlı şirketimizin imalatını yaptığı malların pazarlamasını yapmak amacı ile kurulmuş bir şirkettir. Aynı zamanda başka firmalardan aldığımız mallarıda bu firmamız aracılığı ile satıyorduk." beyanlarında bulunduğu, mükellefin 2011 ve 2012 yılları içerisinde emtia alışı yaptığı mükelleflerin büyük çoğunluğu hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarında anılan mükelleflerin gerçek bir ticari faaliyetlerinin olmadığı, düzenledikleri belgelerin sahte olduğu yönünde tespitler olduğu, ayrıca mükellef kurum temsilcisinin beyan ettiği ve pazarlamasını yaptıkları emtiaların üretimini yapan … Plastik Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda da 2011-2012 yıllarında düzenlenen tüm satış faturalarının gerçek bir ticari emtia alım-satımı olmadan düzenlenmiş faturalar olduğunu tespit edildiği, tüm bu hususların birlikte değerlendirilmesinden mükellef kurumun 2011-2012 yıllarında düzenlemiş olduğu tüm belgelerin faaliyet konusu dışında düzenlenmiş sahte belgeler olduğu kanaatine varıldığı değerlendirmelerine yer verilmiştir.
Davacıya 2012 hesap döneminde fatura düzenleyen Gazikent Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi … İç ve Dış Tic. Ltd. Şti.'nin mal temin ettiği Gazikent Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi … Plastik Amb. Tan. Hiz. ve İnş. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen 31.08.2015 tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; mükellefin … San. Bölgesi, … . Bölge, … no'lu Cad., No:… , … adresinde "plastik poşet, çöp torbası, çanta, torba, çuval, file vb. paketleme malzemelerinin imalatı" işi ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, mükellefin ortaklarının … ve … (ayrıca şirket müdürü) olduğu, faaliyet konusu ile ilgili olarak mükellef kurum yetkilisi, " Biz esasen plastik ürün imalatı faaliyetinde bulunmak üzere Yeminmahalle mükellefi olarak 2011/Temmuz-Ağustos döneminde bu şirketi devralarak işe başladık. 2012 Kasım ayına kadar da burada faaliyetimizi sürdürdük. 2012 yılında üretim faaliyetimiz bulunmamakta olup sadece ticaret yaptık. Daha sonra Kilis'te faaliyetimizi sürdürdük ve şu an Gaziantep'te faaliyette bulunmaktayız" şeklinde beyanda bulunduğu, mükellefin katma değer vergisi matrahlarının 2011/Aralık dönemine kadar "0,00" TL iken bu dönemden sonra toplam matrahının yaklaşık 25 milyon TL olduğu, mükellefin kapasite raporuna göre sadece naylon, naylon torba, poşet imal edecek iki adet ekstrüder makineye sahip olduğu ve düğme, plastik tıpa ve şampuan imal edecek kapasiteye sahip olmadığının tespit edildiği, mükellefin 2011-2012 yıllarında mal alışı yaptığı firmaların büyük çoğunluğu hakkında düzenledikleri belgelerin sahte olduğu tespitlerini içeren vergi tekniği raporlarının mevcut olduğu, bir kısmı hakkında ise sahte belge kullanma ve düzenleme yönünden özel esaslara tabi olduğu ve yine bir kısım mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarında "üretim faaliyetlerinin olmadığı, üretim vaadiyle aldıkları hammaddelerin doğrudan satışlarının yapıldığı, üretim vaadine uygun üretim yapmadıkları, üretim yapılmış gibi fatura düzenledikleri" tespitlerine yer verildiği, mükellefin 2011 yılında … Ltd. Şti'ye 5 belge ile 919.935,00 TL, 2012 yılında 76 belge ile 22.962.422,74 TL tutarında fatura düzenlediğinin tespit edildiği ve anılan şirket ile ortaklarının aynı olduğu, mükellefin ilişkili şirketi olan … Ltd. Şti.'nin mükelleften almış gibi gözüktüğü malları Hakkari ilindeki ihracatçı firmalara satttığı, mükellef kurum yetkilisi " Şirket olarak 2012 yılında naylon poşet ve ambalaj imalatı yaptık. Bunun yanı sıra aldığımız bazı malları ise ambalajlama işlemine tabi tuttuktan sonra sattık. … Ltd. Şti.'yi pazarlama şirketi olarak kullandığımız için bu malları ilişkili şirketimize fatura ettik. Buradaki amacımız her iki şirkette bizim olduğu ve pazarlama şirketimiz aracılığı ile yaptığımız zaman kar marjının daha yüksek olmasıydı." şeklinde beyanda bulunduğu, mükellefin 2012 yılında satış yaptığı … Kauçuk Las. San. Ltd. Şti. hakkında yapılan karşıt inceleme döneminde beyannamelerini veren mali müşavirinin … Plas. Ltd. Şti'nin müdürü ve ortağı olan … olduğu tespitlerine yer verildiği, ayrıca mükellefin 2011-2012 yıllarındaki faaliyetlerine ilişkin olarak, mükellefin 2011 yılı ortaklık değişiminden belli bir süre sonra 2011/Aralık döneminden itibaren faaliyet konusu ile ilgili olmayan yüksek tutarda faturalar almaya başladığı ve ilişkili şirketi olan … Ltd. Şti'ye fatura düzenleyerek faaliyetine devam ettiği, 2011 ve 2012 yıllarında hakkında sahte fatura düzenlediği raporlar ile sabit olan veya olumsuz tespit nedeni ile özel esaslara alınan şirketlerden alım yaptığı, tüm bu hususların değerlendirilmesinden mükellef kurumun 2011-2012 yıllarında düzenlemiş olduğu satış faturalarının tamamının aralarında gerçek bir ticari mal alım-satımı olmadan sahte olarak düzenlenen faturalar olduğu, mükellef kurumun müdürü olan … 'in ciddi bir sahte fatura organizasyonu içerisinde olduğu, bu sebeplerle mükellefin 2011-2012 yıllarında düzenlenen tüm satış faturalarının tamamının gerçek bir ticari emtia alım-satımı olmadan düzenlenmiş sahte faturalar olduğu değerlendirmelerine yer vermiştir.
Davacıya 2012 hesap döneminde fatura düzenleyen Gazikent Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi … İç ve Dış Tic. Ltd. Şti.'nin mal temin ettiği Gazikent Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi … Plastik Amb. Tan. Hiz. ve İnş. San. Tic. Ltd. Şti.'ye fatura düzenleyen imalatçı konumundaki Karkamış Malmüdürlüğü mükellefi … Madeni Yağ. İml. İth. İhr. Nak. San. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; mükellefin 12/04/2010-02/03/2012 tarihleri arasında Bor Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün 02/03/2012-30/07/2013 tarihleri arasında "Petrolden madeni yağların (yağlama ve makine yağları) imalatı (gres yağı dahil)" işi ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, mükellefiyetinin 30/07/2013 tarihinde re'sen terkin ettirildiği, mükellef şirketin yetkilisi … ın MERNİS adresine defter belge yazısı gönderildiği ancak adreste ikamet etmediği anlaşıldığından tebligat yapılamadığı, mükellef kurumun tarh dosyasındaki tespitlerden; tarh dosyasında bir adet kapasite raporu yer aldığı, ancak raporda tarih, numara, geçerlilik süresi ve imzanın bulunmadığı, üretim tasdik raporunun olmadığı, mükellef nezdinde Karkamış Malmüdürlüğünce 2012 yılı muhtelif tarihlerinde yapılan yoklamalardan, mükellefin işyeri adresinde herhangi bir ticari faaliyetinin olmadığı, işyerinin belli bir süreden sonra kapalı ve kilitli olduğu, işyerinde sigortalı işçi çalıştırılmadığı, mükellefin mükellefiyetsiz şube işyerinde Bor Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından yapılan 02/09/2013 ve 06/09/2013 tarihli yoklamalarda, şirketin gayrifaal olduğu, işyerinin 20/07/2013 tarihinden sonra açılmadığı, hiçbir ticari faaliyetinin olmadığı, imalat işlerinin olmadığı, şirket yöneticilerine ulaşılamadığı, organize sanayi bölgesine olan borçlarını ödemedikleri tespitlerine yer verildiği, Körfez Petro Kimya Gümrük Müdürlüğü tarafından mükellefin bağlı olduğu vergi dairesi müdürlüğüne yazılan yazıda mükellef adına onaylı serbest dolaşıma giriş beyannameleri muhteviyatı eşyaların özel tüketim vergisi teminatı olarak alınan global teminat mektuplarının sahte olduğundan mükelleften yeniden teminat mektubu alınmasının istenildiği ancak bir sonuç alınamadığı, mükellef kurumun sahip olduğu … no'lu ticaret sicil numarasında kayıtlı başka bir firmanın olduğu, mükellefin borçlarından ötürü tapu müdürlüklerinden haciz talebinde bulunulduğunun anlaşıldığı, mükellef kurum adına herhangi bir araç kaydına rastlanılmadığı, mükellefin 2013 yılı kurumlar vergisi beyannamesini vermediği, mükellef kurumun bağlı olduğu vergi dairelerine yalaşık 24 milyon lira vergi borcu olduğu, mükellefin inceleme dönemi olan 2010-2013 yılları arasında mal alımı yaptığı 11 şirket hakkında sahte belge düzenleme nedeni ile vergi tekniği raporu düzenlendiği, 11 şirket hakkında ise olumsuz tespit bulunduğu, ilgili yıllarda satım yaptığı şirketler hakkında sahte belge düzenleme nedeni ile rapor düzenlediği, hakkında rapor düzenlenmeyen şirketlerin ise olumsuz tespit nedeni ile özel esaslara alındığı veya incelemeye sevk edildiği, mükellefin mal alım-satım yaptığı şirketler büyük bir kısmı hakkında düzenlenen raporlarda; ilgili firmaların üretim faaliyetinin bulunmadığı, faturaların bunların üretilmiş gibi göstermek amacıyla düzenlendiği şeklinde tespitlere yer verildiği, tüm bu hususların birlikte değerlendirilmesinden mükellefin 2010-2013 yılları arasında faaliyet konusu olan madeni yağ üretiminde bulunmadığı, ithalden temin ettiği baz yağları doğrudan piyasaya sürdüğü, bu alışlardan kaynaklanan satışlarının da gerçeği yansıtmadığı, doğrudan piyasaya satılan baz yağlardan elde ettiği hasılatı madeni yağ faturaları ile kamufle ettiği, bu nedenle mükellef kurumun ilgili yıllarda üretim sonucu düzenlediği tüm faturaların sahte olduğu değerlendirmelerine yer vermiştir.
Yukarıda yer verilen tespitler uyarınca, … İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. tarafından davacıya düzenlenen faturalar; adı geçen şirketin sahte fatura düzenlemek amacıyla oluşturulan paravan şirket olması, gerçek bir faaliyetinin bulunmaması ve faturalara konu mal ve hizmet satışlarını gerçekleştirecek ticari kapasitesinin bulunmaması, ayrıca anılan şirketin davacıya satımını yaptığı emtiaların alımını ve pazarlamasını yaptığı … Plastik Amb. Tan. Hiz. ve İnş. San. Tic. Ltd. Şti'nin davacıya fatura düzenleyen şirket ile ortaklarının ve şirket yetkilisinin aynı olması ve … Plastik Amb. Tan. Hiz. ve İnş. San. Tic. Ltd. Şti. hakkındaki düzenlenen raporlardaki tespitlerden de, anılan şirketin ticari bir faaliyetinin olmadığı, faturalara konu mal üretimini gerçekleştirecek ticari kapasitesinin bulunmaması ve ayrıca imalatçı konumunda olan … Madeni Yağ. İml. İth. İhr. Nak. San. Ltd. Şti. hakkında yapılan tespitlerden de üretim faaliyetinin faturalara konu yapıştırıcı imalatının olmadığı, ithalden temin ettiği baz yağları doğrudan piyasaya sürdüğü, bu alışlardan kaynaklanan satışlarının da gerçeği yansıtmadığı, doğrudan piyasaya satılan baz yağlardan elde ettiği hasılatı madeni yağ faturaları ile kamufle ettiği, bu sebeple üretim sonucu satış yapılmış gibi gösterilen emtiların gerçeği yansıtmadığı anlaşıldığından, davacıya düzenlenen faturaların şekli ve muhteviyatı itibariyle gerçek olamayacağı, faturaların içeriği vergilerin hazineye intikal ettirilmemiş olması nedeniyle yukarıda anılan yasal düzenlemeler gereği olarak indiriminin kabulü mümkün olmadığından, yasal kayıtlara alınan ve sahte belge niteliği taşıyan bu faturalar içeriği vergilerin indirimlerinin reddedilerek, davacı tarafından nakden ve mahsuben iade alınan katma değer vergilerinin geri alınması amacıyla re'sen tarhedilen bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarında hukuka aykırılık görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 05/04/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.