Danıştay 4. Daire 2018/9102 Esas 2022/2911 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/9102
Karar No : 2022/2911

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ...Vergi Dairesi Başkanlığı
(...Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ...Yapı Pazarlama Ticaret Anonim Şirketi

İSTEMİN KONUSU : ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle vergi inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen 2011/ 10, 11 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: .... Vergi Mahkemesince verilen ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararda; davacının ilgili dönemlerde fatura aldığı ... Maden Tur. İnş. ve Yapı Malz. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerden, davacı şirkete düzenlenmiş faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte belge niteliğinde olduğunu ortaya koyacak nitelikte ve yeterlikte olduğu yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı, özel usulsüzlük cezası yönünden ise, “cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı” yolundaki genel ceza hukuku ilkesinin varsayım ya da kıyas yoluyla ceza tayinine olanak tanımaması nedeniyle davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; davalı idarenin istinaf başvurusu yönünden incelenmesinden; istinaf başvurusuna konu kararda, 2577 sayılı Kanun'un 49. maddesinde sayılan kaldırma nedenleri bulunmadığı ve istinaf başvuru dilekçesinde ileri sürülen sebeplerin kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte olmadığı sonucuna ulaşıldığından, davanın özel usulsüzlük cezasına ilişkin olarak kısmen kabul edilen kısmına davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusunda yasal isabet görülmediği, davacı istinaf başvurusuna ilişkin ise, davacının ilgili dönemlerde fatura aldığı ... Maden Tur. İnş. ve Yapı Malz. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerden ise, düzenlenen faturaların sahte olduğunu ortaya koymada yeterli olmadığı anlaşıldığından yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Yapılan işlemlerin usul ve yasalara uygun olduğu ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Yeterli inceleme ve araştırmanın yapılmadığı, faturaların sahte olduğunu ortaya koyacak somut verilerin bulunmadığı, temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu Bölge İdare Mahkemesi kararının özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Mahkeme kararının cezalı tarhiyatlara ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı ... Maden Turizm İnş. Ve Yapı Malz. San. Tic. Ltd. Şti hakkında düzenlenen ...tarih ve ...sayılı Vergi Tekniği Raporunda özetle; mükellefin bir mala tahsis edilmiş mağazalarda hırdavat malzemesi ve el aletleri perakende ticareti faaliyetinde bulunmak maksadıyla 16/11/1998 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, 30/03/2012 tarihinde mükellefiyetin re’sen terk ettirildiği, 17/01/2007 tarihinde mükellefin ...Mah. ...Cad. ...Sok. No: ...adresinde yapılan yoklama sonucunda; belirtilen adreste nalburiye ve nakliyecilik işine devam ettiği, iş yerinin yaklaşık 200 m2, asma katlı olduğu, mülkiyetinin ...'e ait olduğu, iş yerine aylık 150 TL net kira ödendiği, şirketin merkez haricinde herhangi bir şubesinin olmadığı, tespit sırasında iş yerinde 2 işçinin asgari ücretle çalıştığı, iş yerinde demirbaş olarak 2 adet büro masası, 5 adet sandalye, 2 adet bilgisayar, 2 adet mutfak tüpü, muhtelif raflar, 1 adet bankonun mevcut olduğu, iş yerinde yaklaşık 75.000,00 TL civarında nalburiye emtiasının mevcut olduğunun beyan edildiği, şirket adına kayıtlı ..., ......ve ...plakalı kamyonların mevcut olduğu, aynı adreste faaliyette olan başka şahıs ya da kurum mükellefinin olmadığı, aynı adreste yapılan 25/08/2009 tarihli yoklamada; mükellefin fiilen hafriyat taşımacılığı ve toptan inşaat malzemeleri alım satım işine devam ettiği, şirketin iş yerine aylık net 200 TL kira ödediği, tespit günü iş yerinde şirket ortaklarının bulunduğu, işçi çalıştırmadığı, iş yerinde büro mobilyaları ile satışa hazır yaklaşık 2.500,00 TL inşaat malzemesi bulunduğu, aynı adreste yapılan 27/01/2011 tarihli yoklamada; mükellefin inşaat malzemeleri alım satım işine devam ettiği, iş yerinin yaklaşık 80 m2 olduğu, iş yerine aylık net 450 TL kira ödendiği, tespit günü iş yerinde ..., ... ve ... isimli 3 ücretli işçinin çalıştığı, şirketin iş yerinde 1 adet masa, 1 adet koltuk, 3 adet misafir koltuğu, 1 adet bilgisayar, 1 adet faks cihazı ile raflar, 1 adet terazi ve satışa hazır konumda yaklaşık 80.000,00 TL civarında inşaat ve nalburiye emtiası bulunduğu, ayrıca şirkete kayıtlı ...plakalı kamyonun bulunduğu, şirketin belirtilen adresteki işyerinde başkaca faaliyet gösteren mükellef olmadığı, 15/06/2012 tarihinde aynı adreste yapılan yoklamada; adresteki konutta uzun zamandır ikamet eden kimsenin bulunmadığı, eski ve tek katlı bir bina olduğu, ilgili binanın ...’a ait olduğu ve içinde eski eşyalarının olduğunun çevre sakinlerince beyan edildiği, muhtarlık kayıtlarında da adreste oturan görünmediği, mükellefin işyeri adresinde 25/06/2012 tarihinde yapılan yoklamada; mükellefin iş yeri sahibi ve çevre esnaf tarafından tanınmadığı, aynı adreste 16/09/2009 tarihinden itibaren ...’ün faaliyette olduğu, şirket müdürü ...'ın mernis adresi olan ... Mah. ...Sk. No:.../...adresine defter belge isteme yazısı gönderilmesine rağmen Kenan Yılmaz’ın adresi terk etmesi nedeniyle tebliğ yapılamadığı, mükellefin 01/01/2010-30/03/2012 tarihleri arasında vermiş olduğu beyannameler üzerinden yüksek mahsuplar nedeniyle hesaplanan cüzi miktarlardaki ödenecek vergileri ödemediği, bilgisayar kayıtlarının (VEDOP) tetkikinde; rapor tarihi itibariyle ödenmesi gereken toplam vergi aslı borcunun 94.353,44 TL olduğu, mükellefin 01/01/2010-30/03/2012 tarihleri arasında vergi dairesine hiçbir şekilde ödeme yapmadığı, mükellef şirketin 2010, 2011 ve 2012 yılı alışlarına ilişkin olarak Ba (Mal ve Hizmet Alımlarına İlişkin Bildirim) bildirim formu verdiği ve 2010 yılında 1 mükellef, 2011 yılında 2 mükellef hariç hiçbir mükellefin ... Maden Ltd.Şti’ne mal/hizmet sattığına ilişkin bildirimde bulunmadığı, 2010 ve 2011 yıllarında mükellef kurumun vermiş olduğu BA bildirimine göre mal ve hizmet aldığını beyan ettiği mükellefler sorgulandığında mal ve hizmet almış göründüğü mükelleflerin büyük çoğunluğu hakkında sahte belge düzenlemeden dolayı Vergi Tekniği Raporu yazılmış olduğu, diğer kısmının ise Vergi Dairesi tarafından mükellefiyetinin resen terk ettirildiği, 2012 yılında ise hiçbir mükellefin ... Maden Ltd.Şti’ne mal/hizmet sattığına ilişkin bildirimde bulunmadığı, dolayısıyla mükellefin gerçek bir mal veya hizmet alışı olduğuna dair hiçbir veri olmadığı, mal alışları yönünden hiçbir veriye ulaşılamayan mükellefin yüksek tutarlı satış hacimlerine ulaşmasının mümkün bulunmadığı, Gelir İdaresi Başkanlığı ...Bilgi Sistemleri üzerinden yapılan BA-BS analizi sonucuna göre 2010 yılında 27 ayrı mükellefin toplam 162 adet belge karşılığı 6.177.001,00 TL tutarında mal ve hizmeti ... Maden Tur.İnş.Yapı Malz.San.Tic.Ltd.Şti’den temin ettiğini bildirdiği, 2011 yılında 15 ayrı mükellefin toplam 160 adet belge karşılığı 1.706.106,00 TL tutarında mal ve hizmeti ... Maden Tur.İnş.Yapı Malz.San.Tic.Ltd.Şti’den temin ettiğini bildirdiği, 2012 yılında ise 1 mükellefin toplam 4 adet belge karşılığı 85.348,00 TL tutarında mal ve hizmeti ... Maden Tur.İnş.Yapı Malz.San.Tic.Ltd.Şti’den temin ettiğini bildirdiği, ayrıca mükellefin 2010 yılında 31 mükellefe toplam 173 belge karşılığında 6.369.491,00 TL mal/hizmet sattığını, 2011 yılında 20 mükellefe toplam 188 belge karşılığı 2.092.278,00 TL mal/hizmet sattığını BS formları ile bildirdiği, 2012 yılında ise BS bildiriminde bulunmadığı, 17/01/2007 tarihinde ve 27.01.2011 tarihinde yapılan yoklamalarda mükellef yetkililerinin şirket adına kayıtlı ..., ...ve ...plakalı kamyonların mevcut olduğunu beyan etmiş olmalarına karşın Gibranet sisteminden yapılan mükellefe ait motorlu taşıtlar sorgulamasında mükellef kurumun faaliyeti boyunca motorlu taşıtının olmadığının tespit edildiği, şirket müdürü Kenan Yılmaz hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı Vergi Tekniği Raporları bulunduğu hususunun hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuyla tespit edilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, adı geçen mükellefin belirtilen hasılatı gerçekleştirebilecek, emtia, şube, deposu ve araç gerecinin yani ticari kapasitesinin bulunmadığı, Ba-Bs formlarının uyumsuz olduğu, mal alımı yapılan firmalar hakkında olumsuz tespitlere yer verildiği, katma değer vergisi beyannamelerinde çok yüksek tutarda hasılat bildirmesine rağmen vergi çıkmadığı veya cü'zi miktarda çıkan vergilerin de ödenmemiş olduğu, mükellefe ulaşılamaması nedeniyle defter ve belge isteme yazısının tebliğ edilemediği anlaşıldığından adı geçen mükellefin sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediği sonucuna ulaşılmış olup, kararın cezalı tarhiyatları kaldıran kısmında hukuki isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının, kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve ...TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 26/04/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.