Danıştay 7. Daire 2018/1187 Esas 2020/4767 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2018/1187
Karar No : 2020/4767

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Bakanlığı adına
… Gümrük Müdürlüğü …
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Ticaret Turizm İthalat ve İhracat Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına tescilli … tarih ve … sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi ile 9504.30.50.00.00 gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda "simülatörlü oyun makinesi" olarak ihtirazi kayıtla beyan ve ithal edilen eşyaya ilişkin olarak tahakkuk ettirilen özel tüketim ve katma değer vergilerine, eşyanın 9508.90.00.00.00 pozisyonunda yer alması gerektiğinden bahisle yapılan itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Bozma kararı üzerine, ara karar cevabı ve dosyada yer alan belgelerin incelenmesinden; İzmir Gümrük ve Muhafaza Başmüdürlüğü'nün … tarih ve … cevaplı raporunda kullanıcısının doğrudan etki edemediği, herhangi bir beceri veya şahsa bağlı olmayan eğlence amaçlı cihazların 9508 tarife pozisyonunda sınıfladırılması, bu kapsama girmeyen eşyanın ise 9504 tarife pozisyonunda değerlendirilmesi gerektiği belirtilmiş ise de, ''çarpışan araba'' ve 'Vr2002 roller coaster simulatör'' tanımlı eşyalar, kullanıcısının doğrudan oyuna müdahale edebildiği tipte eşyalar olmasına rağmen idarece verilen bağlayıcı tarife bilgisinde 9508 pozisyonunda yer aldığı, bu durumun davalı idarenin cevaplı raporuyla açıkça çeliştiği, davacı şirketle aynı nitelikte eşyaları ithal ettiği iddia edilen ''… Elekt. San. ve Tic. Ltd. Şti.''nin ithal ettiği eşyalar ile ilgili Gümrükler Genel Müdürlüğü'nün … tarih ve … sayılı yazısında da ''simülatörlü jet ski, kayak yarışları, otomobil yarışları ve mini yarı hareketli çocuk oyuncaklarının'' tarife pozisyonlarının 9508.90.00.00.00 olması gerektiğinin bildirildiği, davacının ithal ettiği simülatör niteliğinde eşyaların anılan eşyalar ile aynı nitelikte olduğu, dolayısıyla aynı nitelikteki eşyaları ithal eden davacı şirket ve diğer firmaların farklı GTİP'te beyana zorlanmalarının, Anayasanın 10. maddesinde sözü edilen ve Anayasa Mahkemesinin muhtelif kararlarında, "...aynı hukuksal durumda olan kişilerin aynı hukuksal kurallara bağlı tutulacağı..." şeklinde yorumlanan "yasa önünde eşitlik ilkesi" ile 73. maddesinde ifade edilen "vergide genellik ve eşitlik ilkesi'ne" aykırılık oluşturacağı, davacı şirketin ithal ettiği eşyaların; davacı şirket adına alınan TR.350000.08.0002 sayılı bağlayıcı tarife bilgisinde yer alan eşyanın tanımıyla birebir aynı olduğu ve eşyanın pozisyonunun 9508.90.00.00.00 olduğu anlaşıldığından dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle işlemin iptaline karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI :Jetonla, banknotla, disk veya benzer maddelerle çalıştırılan makinelerin 95.08 pozisyonunun haricinde olduğunun tarife notlarında belirtildiği, davacının tamamen iradi olarak dava konusu eşyaları 95.04 pozisyonunda beyan ettiği, "eğlence amaçlı oyun eşyası" olduğu görülen eşyanın izahname ve tarife notları gereği, eşyayı en özel şekilde niteleyen 95.04 pozisyonunda beyan edilmesi gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ : Mahkemece bilirkişi incelemesi yaptırılmak suretiyle eşyaların teknik özelliklerinin ortaya konularak uyuşmazlığın çözüme kavuşturulması gerektiği kanaatiyle mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:

MADDİ OLAY :
Davacı adına tescilli beyanname muhteviyatı ile 9504.30.50.00.00 gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda ihtirazi kayıtla beyan ve ithal edilen "..." isimli eşyaya ilişkin olarak tahakkuk ettirilen özel tüketim ve katma değer vergilerine, eşyanın 9508.90.00.00.00 pozisyonunda yer alması gerektiğinden bahisle yapılan itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesinin 1. fıkrasında, Danıştay ile idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her çeşit incelemeyi kendiliklerinden yapacakları, mahkemelerin lüzum gördükleri evrakın, belirlenen süre içerisinde gönderilmesini taraflardan ve ilgili diğer yerlerden isteyebilecekleri; 31. maddesinde ise, bu Kanun'da hüküm bulunmayan hususlarda; sayılan diğer işlemler yanında bilirkişi işlemleri bakımından da Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu hükümlerinin uygulanacağı, bilirkişilerin, bilirkişilik bölge kurulları tarafından hazırlanan listelerden seçileceği ve bilirkişiler hakkında Bilirkişilik Kanunu ve 12/01/2011 tarih ve 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun ilgili hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.
2577 sayılı Kanun'un 31. maddesinde atıfta bulunulan Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu'nu, yürürlüğe girdiği 01/10/2011 tarihi itibarıyla yürürlükten kaldıran 6100 sayılı Kanun'un 447. maddesinde, mevzuatta, 1086 sayılı Kanun'a yapılan yollamaların, Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun bu hükümlerinin karşılığını oluşturan maddelerine yönelik sayılacağı; 266. maddesinde ise, mahkemenin, çözümü hukuk dışında, özel veya teknik bir bilgiyi gerektiren hallerde, taraflardan birinin talebi üzerine yahut kendiliğinden, bilirkişinin oy ve görüşünün alınmasına karar vereceği, hâkimlik mesleğinin gerektirdiği genel ve hukuki bilgiyle çözümlenmesi mümkün olan konularda bilirkişiye başvurulamayacağı hükme bağlanmıştır.
4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 15. maddesinin 1. fıkrasında, gümrük vergilerinin, gümrük yükümlülüğünün doğduğu tarihte yürürlükte olan gümrük tarifesine göre hesaplanacağı kurala bağlanmıştır.
Gümrük Giriş Tarife Cetveli İzahnamesinin "Tarifenin Yorumu ile İlgili Genel Kurallar" başlıklı bölümünde yer alan 1.maddesinde, bölüm fasıl ve tali fasıl başlıklarının sadece gösterici nitelikte olduğu, yasal amaçlarla eşyanın tarifedeki yerinin saptanmasının, pozisyon metinlerine, bölüm veya fasıl notlarına ve pozisyonların ve notların anlamına aykırı düşmedikçe yorum kurallarına göre saptanacağı; 3. maddesinin (a) fıkrasında eşyayı en özel şekilde tanımlayan pozisyonun, daha genel şekilde tanımlayan pozisyona göre öncelik alacağı, 6. maddesinde ise; yasal amaçlar için, eşyanın bir pozisyonun alt pozisyonlarında sınıflandırılmasının, sadece aynı seviyedeki alt pozisyonların mukayese edilebilirliği dikkate alınarak, bu alt pozisyonlardaki şartlar ile bu pozisyonla ilgili alt pozisyon notlarına ve gerekli değişiklikler yapılmış olarak, tarifenin yorumu ile ilgili diğer kurallara göre saptanacağı belirtilmiş olup; buna göre, tek, iki veya daha fazla sayıdaki (-,-- vb gibi) tirelerin sırasıyla esas alınması, bir eşyanın tarifedeki yerinin tespitinde aynı sayıdaki tireleri içeren alt açılımların birbiri ile mukayese edilmesi; eşyanın özellikleri dikkate alınarak tek tireli açılımdaki yeri tespit edildikten sonra, iki veya daha fazla tireli ayırımlara geçilmek suretiyle, 12 haneli pozisyon tespitinin yapılması gerektiği belirtilmiştir.
Gümrük Giriş Tarife Cetveli incelendiğinde; "95.04" pozisyon açıklamasının "Video oyun konsolları ve makineleri, eğlence merkezleri için oyun eşyası, tilt makinası, bilardo, kumarhane oyunları için özel masalar, salon veya masa oyunları ve otomatik bowling oyun ekipmanları dahil" olarak yapıldığı, 9504.30 alt başlığının " Madeni para, banknot(kağıt para), banka kartları, jeton veya benzeri ödeme araçları ile çalışan diğer oyunlar (otomatik bowling oyunu hariç)" olarak belirtildiği, 9504.90 alt başlığının "diğerleri" olarak belirtildiği, davacı tarafından beyan edilen 9504.30.50.00.00 pozisyonunun "diğerleri" şeklinde ifade edildiği, "95.08" pozisyon açıklamasının "Atlı karıncalar, salıncaklar, atış standları ve diğer fuar ve panayır eğlencelerine mahsus eşya; gezici sirkler ve gezici hayvan sergileri; gezici tiyatrolar" olarak yapıldığı, "9508.90.00.00.00" alt başlığının ise "Diğerleri" olduğu görülmüştür.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda değinilen düzenlemelere göre, ithale konu eşyanın nitelikleri itibariyle hangi pozisyonda yer alacağı, hakim tarafından eşyanın belirgin özelliğinin tespiti ve gerçek durumunun saptanması amacıyla eşya ve eşyaya ait katalog üzerinde eşyanın kullanım alanını gösteren belgeler getirtilerek konum ve pozisyonu tespit edilmeli, teknik bilgi eksikliği nedeniyle belirlenemez ise, bu durumda bilirkişi müessesesine başvurmalıdır. Bilirkişiye sadece, eşyanın teknik özelliklerini açıklanması amacıyla gidilmeli ve bilirkişiden, teknik bilgi eksikliğinin giderilmesini sağlayacak derecede geniş ve doyurucu bir rapor hazırlanması istenilmelidir. Düzenlenecek rapor, bilgi ihtiyacını karşılamadığı takdirde mahkemece gerekirse ikinci bir bilirkişi incelemesi yaptırılmalı, sonuçta, yapılan açıklama, belirleme ve nitelemelerin, eşyanın teknik özelliklerini yeterince ortaya koyduğu kanaatini oluşturması durumunda, izahnamede yer alan açıklamalar da dikkate alınarak hukuki uyuşmazlık mahkemece çözümlenmelidir.
Olayda, Gümrük Kontrolörü tarafından 9508.90.00.00.00 pozisyonundan ithali yapılan ekranlı simülatörlü oyun makinaları ile ilgili olarak yapılan inceleme sonucunda düzenlenen 22/03/2010 tarihli inceleme raporunda; 9504 pozisyonuna ait izahnamenin 2. maddesinde yer alan "bir televizyon alıcısı, bir video monitörü veya bir otomatik bilgi işlem makinesi monitörü ile birlikte çalışan video oyun konsolları ve diğer elektronik oyunları; kendi ekranı olan video oyunları (taşınabilir olsun olmasın), evlerde veya oyun konsollarında kullanılan , bazen bozuk para, jeton veya kredi kartı ile çalışan elektronik göstergeli (ayaklı dikey modeller dahil) sesli ve görsel oyunlar" ifadesinde geçen bazen kelimesinden eşyaların jetonla çalışmasının mutlaka şart olmadığının anlaşıldığı, bu bağlamda ekranlı olan oyun makinelerinin (simülatörlerin) tamamının 9504 tarife pozisyonunda değerlendirilmesi ve jetonlu olanların 9504.30.10.00.00, jetonsuz olanların ise 9504.90.90.00.00 pozisyonda sınıflandırılması gerektiği görüşüyle; nihai kararın Gümrükler Genel Müdürlüğü'nce verilmesi istenmiş, Müsteşarlıkça konuya ilişkin olarak "kullanıcının doğrudan etki edemediği, herhangi bir beceri veya şansa bağlı olmayan eğlence amaçlı cihazların 9508 pozisyonunda sınıflandırılmasının yerinde olacağı, bu kapsama girmeyen eşyanın ise denetim elemanının görüşü doğrultusunda 9504 pozisyonunda değerlendirilmesinin uygun olacağı" yönünde görüş bildirilmesi üzerine dava konusu işlemler tesis edilmiştir.
Bu durumda, Mahkemece, yukarıda izah edilen esaslar çerçevesinde, eşyaya ait katalog üzerinde yaptırılacak bilirkişi incelemesi ile eşyanın kullanım alanları ve çalışma prensiplerinin tespiti yaptırılarak, ulaşılacak sonuca göre yeniden karar verilmek üzere temyize konu kararın bozulması gerekmiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine,
5. 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 20/11/2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.