Danıştay 3. Daire 2019/167 Esas 2020/5446 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/167
Karar No : 2020/5446

TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVACI) …
VEKİLİ : Av. …
2- (DAVALI) … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 667 sayılı Kanun Hükmünde Kararname kapsamında kapatılarak mal varlığı hazineye intikal ettirilen, ticaret sicil kaydı terkin edilerek mükellefiyeti ve tüzel kişiliği sonlandırılan … Özel Eğitim Hizmetleri ve Eğitim Araçları Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi'nin vergi borçlarından kanuni temsilcisi olması nedeniyle müteselsilen sorumlu tutularak düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: 670 sayılı Kanun Hükmünde Kararname kapsamında kapatılan … Özel Eğitim Hizmetleri ve Eğitim Araçları Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi'nin 2011 ila 2016 yılları hesaplarının incelenmesi sonucu düzenlenen ve amme alacağının dayanağı olan … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu ile bu rapor dayanak alınarak düzenlenen 10 adet vergi inceleme raporu uyarınca tarhiyatların, asıl borçlu şirketin kanuni temsilcisi olan … adına yapılması ve bu tarhiyatların kesinleşmesi üzerine müteselsil sorumlu sıfatıyla ilgili dönem kanuni temsilciler adına ödeme emri düzenlenmesinde hukuka aykırılık görülmediği, Mahkemelerinin ara kararı üzerine dosyaya sunulan bilgi ve belgelerin incelenmesinden, asıl borçlu şirketin 27/07/2009 tarihli yönetim kurulu kararı ile davacının yönetim kurulu üyesi seçilerek, şirketi her konuda temsil etmek üzere yetkili kılındığı, 31/01/2014 tarihli yönetim kurulu kararı ile de temsil yetkisinin sona erdirilerek anılan kararların tescil ve ilan ettirildiği anlaşıldığından, davacının belirtilen tarihten sonraki dönemlere ilişkin şirket borçlarından sorumlu tutulamayacağı gerekçesiyle dava konusu ödeme emri; 31/01/2014 tarihinden sonraki dönemlere ilişkin vergi borçlarına ilişkin kısımları yönünden iptal edilmiş, ödeme emrinin belirtilen tarihten önceki dönemlere ilişkin vergi borçlarına ilişkin kısmı yönünden ise dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.


TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davacı tarafından, 670 sayılı Kanun Hükmündü Kararnamede, asıl borçlu şirketin mal varlığı bulunduğu, şirketten tahsil olunamayan kamu alacakları için şirket yetkililerinin şahsi sorumluluğuna gidileceğine yönelik bir hüküm bulunmadığı, mahkemenin kararına esas aldığı Maliye Bakanlığınca çıkarılan 08/09/2016 tarih ve 2016/3 Uygulama İç Genelgesinin olaya uygulanamayacağı, borcun öncelikle şirketten tahsili yoluna gidilmesi gerektiği ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davalı idare tarafından, asıl borçlu şirketin 667 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile kapatılarak ticaret sicil kaydı 14/10/2016 tarihi itibariyle ticaret sicilinden terkin edildiği ve bedelsiz olarak hazineye intikal ettiği, vergi inceleme raporlarına dayanılarak yapılan tarhiyatın ilgili dönem kanuni temsilciye tebliğ edilerek dava edilmeksizin kesinleştiği, kamu alacağının tahsili için davacı adına düzenlenen ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'ÜN DÜŞÜNCESİ: Davalı idarece, kamu alacağının asıl borçlu şirketten tahsil imkansızlığının ortaya konulmadığı anlaşıldığından davacı temyiz isteminin kabulü ile kararın redde ilişkin hüküm fıkrasının bozulması, davalı idare temyiz isteminin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY :
667 sayılı Kanun Hükmünde Kararname kapsamında kapatılarak mal varlığının hazineye intikal ettirilmesi, ticaret sicil kaydı terkin edilerek mükellefiyeti ve tüzel kişiliğinin sonlandırılması sonrasında 2011 ila 2016 yıllarına ilişkin hesapları incelenen … Özel Eğitim Hizmetleri ve Eğitim Araçları Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi hakkında 667 ve 670 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameler ile 2016/3 sayılı Uygulama İç Genelgesine istinaden 213 sayılı Vergi Usul Kanunu ile 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkında Kanun kapsamında iş ve işlemlere devam edilerek şirket tüzel kişiliği adına salınması ve kesilmesi önerilen vegi ve cezalara ilişkin ihbarnamelerin şirket yönetim kurulu başkanı olan ... adına düzenlenerek tebliğ edilmesi ve davaya konu yapılmaksızın kesinleşmesi üzerine ödenmeyen kamu alacağının tahsili amacıyla, sözü edilen şirketin 27/07/2009 ila 31/01/2014 tarihleri arasında yönetim kurulu üyesi olan ve temsile yetkisi bulunan davacı adına müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ödeme emrinin iptali istenilmektedir.


İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatlar gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde, bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınmayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hükme bağlanmıştır.
23/07/2016 tarih ve 29779 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 667 sayılı Olağanüstü Hal Kapsamında Alınan Tedbirlere İlişkin Kanun Hükmünde Kararnamenin 2. maddesinin 1/ (b) fıkrasında, (aralarında asıl borçlu şirketin de bulunduğu) ekli (II) sayılı listede yer alan özel eğitim kurum ve kuruluşlarının kapatıldığı hükme bağlandıktan sonra, 2. fıkrasında, kapatılan kurum ve kuruluşlara ait olan taşınırlar ile her türlü mal varlığı, alacak ve haklar, belge ve evrakın Hazineye bedelsiz olarak devredilmiş sayılacağı, bunlara ait taşınmazların tapuda resen Hazine adına, her türlü kısıtlama ve taşınmaz yükünden ari olarak tescil edileceğinin belirtildiği, 17/08/2016 tarih ve 29804 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 670 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 5. maddesinin 1. fıkrasında, 20/07/2016 tarihli ve 2016/9064 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla ülke genelinde ilan edilen olağanüstü hal kapsamında yürürlüğe konulan Kanun Hükmünde Kararnameler gereğince kapatılan ve Vakıflar Genel Müdürlüğüne veya Hazineye devredilen kurum, kuruluş, özel radyo ve televizyonlar, gazete, dergi, yayınevi ve dağıtım kanallarının her türlü taşınır, taşınmaz, malvarlığı, alacak ve hakları ile belge ve evraklarının (devralınan varlık); her türlü tespit işlemini yapmaya, kapsamını belirlemeye, idare etmeye, avans dahil her türlü alacak, senet, çek ve diğer kıymetli evraka ilişkin olarak dava ve icra takibi ile diğer her türlü işlemi yapmaya, devralınan varlıklarla ilgili olup kanaat getirici defter, kayıt ve belgelerle tevsik edilen borç ve yükümlülükleri tespite ve hiçbir şekilde devralınan varlıkların değerini geçmemesi, ek mali külfet getirmemesi, kefaletten doğmaması ve Fethullahçı Terör Örgütü (FETÖ/PDY)’ne aidiyeti, iltisakı veya irtibatı olmayan kişilerle gerçek mal veya hizmet ilişkisine dayanması şartıyla bu varlıkların değerlendirilmesi suretiyle bunları uygun bir takvim dahilinde ödemeye, kapatılan kurum ve kuruluşların taahhüt ve garanti ettiği ancak vermediği mal ve hizmet bedellerinin ödemesini durdurmaya veya ödemeye, tahsili mümkün olmadığı anlaşılan veya tahsilinde ve takibinde yarar bulunmayan hak ve alacaklar ile taahhüt ve garantilerin tahsilinden vazgeçmeye, her türlü sulh işlemini yapmaya, devralınan varlıklarla ilişkili kredi veya gerçek bir mal veya hizmet ilişkisine dayanan borçlar nedeniyle konulmuş ve daha önce kaldırılmış takyidatları kredinin veya borcun ödenebilmesini sağlamak amacıyla kaldırıldığı andaki koşullarla tekrar koydurmaya ve ihyaya, menkul rehinleri dikkate almaya, devralınan varlıklara konulan takyidatların sınırlarını belirlemeye ve kaldırmaya, finansal kiralama dahil sözleşmelerin feshine veya devamına karar vermeye, devralınan varlıkların idaresi, değerlendirilmesi, elden çıkarılması için gerekli her türlü tedbiri almaya, gerektiğinde devralınan varlıkların tasfiyesi veya satışı amacıyla uygun görülen kamu kurum ve kuruluşlarına devretmeye, devir kapsamında olmadığı belirlenen varlıkları iadeye, kapatılanların gerçek kişiye ait olması halinde devralınacak varlıkların kapsamını belirlemeye, tereddütleri gidermeye, uygulamaları yönlendirmeye, bütün bu işlemleri yapmak amacıyla usul ve esasları belirlemeye, vakıflar yönünden Vakıflar Genel Müdürlüğü, diğerleri yönünden Maliye Bakanlığının yetkili olduğu hükme bağlandıktan sonra 2. fıkrasında, bu madde kapsamında devralınan varlıklardan nakit ve diğer hazır değerlerin emanet, diğer varlıklar ise nazım hesaplarda izleneceği, nazım hesaplarda izlenen varlıklardan elden çıkarılanların tutarının emanet hesaplarına alınacağı, ödenmesine karar verilen borçların bu emanetlerden ödenerek kalan tutarın bütçeye gelir kaydedileceği, 3. fıkrasında ise, kapatılan kurum, kuruluş, özel radyo ve televizyonlar, gazete, dergi, yayınevi ve dağıtım kanallarının bağlı oldukları şirketlerin faaliyetleri sonlandırılarak ticari sicil kayıtlarının resen terkin edileceği, bunların devralınan varlıkları dışındaki varlıklarının da Hazineye bedelsiz devredilmiş sayılacağı kuralına yer verilmiş, (06/01/2017 tarih ve 29940 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 679 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 6. maddesi ile değişik) 5. fıkrasında da, borçların ödenmesinde, kamu idarelerine ödenmesi gereken vergi, resim, harç, fon kesintisi, pay gibi borçlar, çalışanların sigorta primleri, rehinli alacaklar, enerji, iletişim ve su kullanım borçları, çeşidine bakılmaksızın beşyüz Türk Lirasını geçmeyen borçlar ve diğerleri şeklinde sıralamanın esas alınacağı hükmü yer almıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Mahkeme kararının, dava konusu ödeme emrinin 31/01/2014 tarihinden sonraki dönemlere ilişkin vergi borçlarına ilişkin kısımları yönünden iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine yönelik Vergi Dava Dairesinin sözü edilen hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
670 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 5. maddesinin 5. fıkrasında, Hazineye bedelsiz olarak devredilen şirketlerin vergi borçlarının ödenmesine ilişkin düzenlemelere yer verilmekle birlikte gerek belirtilen Kanun Hükmünde kararnamede gerek olağanüstü hal kapsamında çıkarılan diğer kanun hükmündeki kararnamelerde kamu alacağının şirket tüzel kişiliğinden ve kanuni temsilcilerinden takip ve tahsiline ilişkin 6183 sayılı Kanunun usul ve esaslarının uygulanmayacağına dair bir kural yer almamıştır.
Davacı adına, 667 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 2. maddesinin 1/(b) bendi uyarınca kapatılarak, her türlü mal varlığı alacakları, hakları ile belge ve evrakı bedelsiz olarak Hazineye devredilen ve ticaret sicil kaydı silinerek mükellefiyeti sona erdirilen … Özel Eğitim Hizmetleri ve Eğitim Araçları Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi'nin davaya konu yapılmaksızın kesinleşen kamu alacağından müteselsilen sorumlu tutularak kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen dava konusu ödeme emri içeriği borçlarla ilgili olarak 670 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 5. maddesinin 5. fıkrası kapsamında herhangi bir işlem tesis edilmemiş dolayısıyla sözü edilen fıkranın, şirketlerin vergi borçlarının ödenmesine ilişkin düzenlemeleri ile 6183 sayılı sayılı Kanun'un takip ve tahsile ilişkin kuralları doğrultusunda, kamu alacağının şirketin Hazineye devredilen mal varlığından tahsil imkansızlığı ortaya konulmamıştır.
Bu nedenle, kamu alacağının 667 sayılı Kanun Hükmünde Kararname uyarınca Hazineye devredilen şirketin mal varlığından tahsili yoluna gidilmeksizin davacıdan kanuni temsilci sıfatıyla tahsili amacıyla ödeme emri düzenlemesi hukuka uygun düşmediğinden, Vergi Mahkemesi kararının; dava konusu ödeme emrinin, 31/01/2014 tarihinden önceki dönemlere ilişkin vergi borçlarına ilişkin kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunu reddeden Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalı temyiz isteminin reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, dava konusu ödeme emrinin, 31/01/2014 tarihinden sonraki dönemlere ilişkin vergi borçlarının iptaline yönelik hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Davacı temyiz isteminin kabulüne,
4. Kararın, dava konusu ödeme emrinin, 31/01/2014 tarihinden önceki dönemlere ilişkin vergi borçlarına ilişkin davanın reddine yönelik hüküm BOZULMASINA,
4. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine,
5.Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 14/12/2020 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.


(X)-KARŞI OY :

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar bozulması istenen Vergi Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında istemin kabulünü gerektirecek durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ve kararın onanması gerektiği oyuyla karara katılmıyorum.