Danıştay 3. Daire 2018/861 Esas 2021/864 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/861
Karar No : 2021/864

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı/…
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF : …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirmesi nedeniyle sözü edilen faturalara konu indirimlerin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca 2011 yılının Mart, Nisan, Haziran ila Ağustos dönemleri için re'sen salınan katma değer vergisi ve tekerrür nedeniyle artırılan üç kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … hakkındaki tespitlerden, düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığı anlaşıldığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, Nisan-Haziran 2010 dönemine yönelik geçici vergiye ait olup 2011 tarihinde uzlaşma yoluyla kesinleşen vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alınamayacağı, somut bir tespit olmaksızın kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden dava reddedilmiş, vergi ziyaı cezasının tekerrürden kaynaklanan kısmı ile özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır.
Bölge Mahkemesi kararının özeti: Vergi ziyaı cezasının tekerrürden kaynaklanan kısmı ile özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına davalı idarece yöneltilen istinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının değinilen hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği, tarhiyatın maddi ve hukuki sebepleri hakkında mükellefin yasal haklarını kullanabilmesinin sağlanabilmesi için davacı hakkında takdir edilen matraha ilişkin tespit ve bilgilerin yer aldığı ve davacı hakkında düzenlenmiş vergi inceleme raporu eklenmeden yapılan bir tebligatın geçerliliğinden söz edilemeyeceği, bu durumun davacının savunma hakkını engellediği ve esasa etkili bir şekil hatası olduğu, dolayısıyla re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davalı idarenin istinaf talebi 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddedilmiş, davacının istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının tarhiyata ilişkin hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi kaldırılmıştır.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporunun ihbarnamelerle birlikte elektronik ortamda davacıya tebliğ edildiği, tebliğ elektronik ortamda yapıldığından tebliğe ilişkin tebligat zarfı bulunmadığı, davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporu ile 2011 yılında hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporu bulunan ...'dan aldığı faturaları yasal defterlerine kaydettiği ve beyanlarında indirim konusu yaptığı tespit edildiğinden yapılan tarhiyatın ve kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına, emtia alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle 2011 yılının Mart, Nisan, Haziran ila Ağustos dönemleri için re'sen katma değer vergisi salındığı ve tekerrür hükümlerine istinaden artırılarak üç kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 34. maddesinde, ikmalen ve re'sen tarh edilen vergilerin ihbarname ile ilgililere tebliğ olunacağı, 35. maddesinde de, takdir komisyonunun kararı üzerine tarh edilen vergilerde kararın ve re'sen takdiri gerektiren inceleme raporunun birer suretinin ihbarnameye ekleneceği, ceza ihbarnamesinin içeriğini düzenleyen 366. maddesinde de cezayı gerektiren olayın tesbitine dair tutanak sureti ile inceleme raporunun birer örneğinin ihbarnameye bağlanacağı, 140 ve 141. maddelerinde vergi incelemesine başlanıldığı hususunu içeren bir tutanak ve inceleme bitince de, bunun yapıldığını gösteren bir vesikanın nezdinde inceleme yapılana verileceği ve inceleme esnasında lüzum görülen hallerde, vergilendirme ile ilgili olaylar ve hesap durumlarının ayrıca tutanaklar ile tesbit ve tevsik olunabileceği, ilgililerin itiraz ve mülahazaları varsa bunların da tutanağa geçirilmesi suretiyle tutanakların bir nüshasının mükellefe veya nezdinde inceleme yapılan kimseye bırakılmasının mecburi olduğu, 108. maddesinde ise tebliğ olunan vesikaların, esasa müessir olmayan şekil hatalarından dolayı hukuki kıymetlerini kaybetmeyecekleri, ihbarnamede sadece mükellefin adının, verginin nev'inin veya miktarının ve vergi mahkemesinde dava açma süresinin hiç yazılmamış olmasının veya ihbarnamenin görevli bir makam tarafından düzenlenmemiş olmasının ihbarnameyi hükümsüz kılacağı kuralına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Davacı adına re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi, dayanağı vergi inceleme raporunun ihbarname ekinde tebliğ edilmemesinin esasa etkili bir şekil hatası olduğu ve davacının savunma hakkını kısıtladığı gerekçesiyle kaldırılmış ise de yukarıda yer verilen düzenlemeler; verginin tarhının, cezanın kesilmesinin, bunları duyuran ihbarnamelerden ve tebliğinden ayrılığını göstermektedir. İhbarnameye eklenmesi gereken takdir komisyonu kararının ve vergi inceleme raporunun ihbarname ile birlikte tebliğ edilmemesi, ihbarnamenin tebliğ tarihine göre süresinde açılan bir davada vergilendirmeyi hükümsüz kılacak bir hukuka aykırılık oluşturmayacağı gibi, ihbarnamenin değil, tebliğinin tam yapılmadığının kabulünü gerektireceğinden, ancak dava açılması için öngörülen sürenin işlemesini başlatmayan bir neden oluşturur.
Bu durumda, süresinde açılmış bir davanın incelenmesi sırasında inceleme raporunun ihbarnameye eklenmediğinin dosyada bulunan herhangi bir kanıtın varlığı sebebiyle kabul edilmesi halinde, davanın; 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 16. maddesinin 5. fıkrası uyarınca dava dosyasına idare tarafından sunulacak olan inceleme raporunun davacıya tebliğinden sonra aynı Kanun'un 21. maddesi de gözetilerek incelenmesi olanaklı olduğundan, söz konusu ihbarnamenin usul yönünden hukuka uygun olmadığı gerekçesiyle cezalı verginin kaldırılması yolunda verilen Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkrasında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Dava konusu özel usulsüzlük cezasının; indirime konu edilen sahte fatura tutarları üzerinden hesaplandığı dikkate alındığında, yukarıda sözü edilen matrah unsuru bakımından yapılacak yargılama neticesine göre bir karar verilmek üzere özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının da bozulması gerekmiştir.
Öte yandan, bozma kararı üzerine verilecek kararda, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan kısmı hakkında da değerlendirme yapılarak hüküm kurulacağı tabidir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 17/02/2021 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.