Danıştay 4. Daire 2016/17759 Esas 2021/1263 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/17759
Karar No : 2021/1263

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : …. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, gayrimenkul alım-satım faaliyetinde bulunmak suretiyle ticari kazanç elde ettiğinden bahisle sevk edildiği takdir komisyonu kararları uyarınca re'sen tarh edilen 2010/1, 6 ve 10. dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: …Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; Mahkemelerinin 22/03/2017 tarihinde yapılan ara kararına davacı tarafından verilen 11/04/2017 tarihli dilekçe ekinde bulunan tapu suretlerinin incelenmesinden; davacı tarafından 2012 yılında satışı yapılan iki adet taşınmazın da kooperatif üyeliği dolayısıyla tapunun ferdileşmesinden kaynaklandığı, kooperatif üyeliğinden elde edilen taşınmaz satışının ticari kazanç kapsamında değerlendirilmesinin mümkün olmadığı ve alımlar yönünden devamlılık unsurunun oluştuğundan söz edilemeyeceğinden ticari kazanç elde ettiğinden bahisle yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarında hukuki isabet bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacının ticari kazanç kazanmak saikiyle hareket etiğinin açık olduğu, bunun aksinin davacı tarafından ıspat edilmesi gerektiği, Mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılmayacağının belirtildiği, 134. maddesinde de, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükümlerine yer verilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 37/1. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların gelir vergisi yönünden ticari kazanç olduğu hükmüne yer verildikten sonra, bu Kanunun uygulanması açısından ticari kazanç sayılacak faaliyetler yedi bent halinde sayılarak hangi tür faaliyetlerin ticari kazanç sayılacağındaki tereddütler bertaraf edilmiştir. Bu kapsamda 37/4. maddesinde de, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde ettikleri kazancın ticari kazanç hükümleri çerçevesinde değerlendirileceği hükmüne yer verilmiş olup, buna göre, işlem sayısındaki çokluk ve işlemdeki istikrar, yapılan faaliyetin ticari mahiyette sayılması için yeterli olmaktadır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun, verginin konusunu teşkil eden işlemleri belirleyen 1. maddesinin 1. fıkrasında; ticari faaliyetler çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisinin konusunu oluşturduğu, 10. maddesinin (a) fıkrasında; mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması anında, vergiyi doğuran olayın meydana geleceği, 20/1. maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu hükme bağlanmıştır. Aynı Kanunun 28. maddesinin verdiği yetkiye istinaden yayımlanan 24/12/2007 tarih ve 2007/13033 sayılı Kararname eki Karar uyarınca, bu Karara ekli listelerde yer alanlar hariç olmak üzere vergiye tabi işlemler için %18, I sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için %1, II sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için %8 oranında katma değer vergisi uygulanması gerekmektedir. Buna göre, anılan Kararname gereğince net alanı 150 m²'ye kadar konut teslimleri %1 oranında, 150 m²'nin üzerinde net kullanım alanına sahip konut teslimlerinin %18 oranında katma değer vergisine tabi olacağı belirtilmiştir.
Öte yandan Danıştayın müstekar hale gelmiş içtihatlarında da, bir işlemin devamlılık taşıdığının göstergesinin, o işlemin aynı vergilendirme döneminde yinelenmesi ya da önceki vergilendirme döneminde de yapılmış olması gerektiği dolayısıyla, gayrimenkul alım, satım ve inşaından elde edilen kazancın ticari kazanç olarak vergilendirilebilmesi için maddi ve şekli anlamda bir ticari organizasyonun belirgin olmadığı durumlarda, kazanç doğuran işlemin çokluğu, devamlılık unsurunu belirleyen en objektif ölçü olduğu, devamlılık unsurunun gerçekleşmesi halinde, bu işlemlerin kazanç sağlamak amacıyla yapılmadığını kanıtlama yükü vergi mükelleflerine düşeceği kabul edilmiştir.
Bilindiği üzere, genellikle gayrimenkul edinimi kişisel gereksinim, servetin korunması veya satarak kazanç sağlama amaçlarından birine dayanmaktadır. Kişisel gereksinme nedeniyle gayrimenkul ediniminde sayının sınırlı olacağı ve servetin korunması amaçlı ediniminde de tekrar satış gerektirmeyeceği dikkate alındığında, bu iki nedenden birine dayanılarak edinilen gayrimenkullerin gereksinimin ortadan kalkması veya servetin nakde dönüştürülmesini haklı ve gerekli kılan nedenlerle kanıtlanmadığı takdirde işlem sayısındaki çokluk, kazanç sağlama amacının da göstergesi kabul edilmektedir.
Dava dosyasının incelenmesinden; davacı hakkında düzenlenen ve tarhiyatlara dayanak oluşturan … tarih ve … sayılı tutanakta, davacı tarafından, 2007 ve 2009 yıllarında toplam 7 adet gayrimenkul satın alındığı; satın alınan taşınmazlardan 1'inin 2009, 3'ünün 2010, 1'inin 2011 ve 2'sinin 2012 yılında satıldığı, 2009 yılında satışı yapılan 1 adet gayrimenkule ilişkin satış tutarının idarece tespiti üzerine devamlılık arzettiği ileri sürülen faaliyet dolayısıyla elde edilen kazancın ticari kazanç olduğu ve elde edilen bu kazancın beyan edilmediğinden bahisle davacı adına bu dönemlerdeki satışlarını kapsayacak şekilde ticari kazanç yönünden mükellefiyet kaydının resen tesis edilerek satışı gerçekleştirilen gayrimenkuller dolayısıyla elde edilen kazancın ticari olarak nitelendirilmek suretiyle davacı adına cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmıştır.
Her ne kadar Vergi Mahkemesince, davacının alım satım faaliyetinin ticari nitelikte olmadığı, davacının satışını yaptığı konutların kooperatif üyeliğinden elde edilen taşınmazlar olduğu, bu nedenle ticari kazanç kapsamında değerlendirilmesinin mümkün bulunmadığı, belirtilmiş olsa da, dosya içinde yer alan "gayrimenkul alış ekranı" başlıklı listede davacının 2002 ila 2011 yılları arasında çok sayıda gayrimenkul alışı, "gayrimenkul satış ekranı" başlıklı listede de, 2004 ila 2011 yıllarında 17 adet satışının olduğu görülmekte olup, davacının yıllar itibariyle süregelen birden fazla gayrimenkul alımı ve satımının söz konusu olması sebebiyle, ticari faaliyetin unsurları olan süreklilik ve muamelede çokluk arz edecek şekilde faaliyette bulunduğu, yapılan bu faaliyetin 193 sayılı Kanunun 37/4. maddesi kapsamında ticari faaliyet olduğu dolayısıyla davanın reddi gerekirken aksi yöndeki Vergi Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Ayrıca, davacı tarafından yapılan satışlar için %18 oranı üzerinden katma değer vergisi matrahı takdir edildiği görülmüş olup 150m2 altındaki daireler için %1, 150 m2 üstündekileri için %18 üzerinden belirleme yapılması gerekmekte olup, Mahkemece satışlara konu gayrimenkullerin net konut alanının 150 m2 'nin altında olup olmadığı da araştırılarak yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 25/02/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.