Danıştay 4. Daire 2016/11407 Esas 2021/2057 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/11407
Karar No : 2021/2057

TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- ... Dağıtım Nakliyat ve Oto Kiralama Hizmetleri Pazarlama Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
2- ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının temyizen incelenerek taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, sahte fatura kullandığından bahisle vergi inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen 2010/1 ila 12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ve 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacı şirkete, fatura düzenleyen İlyasbey Vergi Dairesi mükellefi ... Plastik Hırdavat Gıda Tur. İnş. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporununda yer alan tespitlere göre, adı geçen mükellefin düzenlediği faturaların sahte belgeler olduğu, dolayısıyla sahte belgeler ile gerçekleştirilen alışlara ilişkin katma değer vergisinin indirimi söz konusu olamayacağınından, cezalı tarhiyatların bu faturalardan kaynaklı kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı, İlyasbey Vergi Dairesi mükellefi ... Nakliyat İnş. Malz.ve Metal San. Tic. Ltd hakkından düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlere göre, mükellefin davacı şirkete fatura düzenlediği tarihlerde faal olduğu, kesilen fatura numaralarının anlaşmalı matbaaya bastırılan faturalar arasında olduğu, davacı şirketin alım yaptığı dönemlerde sahte fatura düzenlediğine ve gerçek bir faaliyetinin bulunmadığına ilişkin herhangi bir somut tespite yer verilmediği, İlyasbey Vergi Dairesi mükellefi ... Kağıtçılık Matbaa Ambalaj San Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlere göre, mükellefin ihtilaflı dönemde gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı, tüm alım ve satımlarının sahte belgelere dayandığı yönünde somut tespit yapılmadığı, tespitlerin düzenlenen belgelerin sahte olduğunu ortaya koymak için yetersiz olduğu görüldüğünden, tarhiyatın bu mükelleflerden alınan faturalardan kaynaklı kısmında isabet görülmediği, usulsüzlük eylemi tüm unsurlarıyla ortaya konulamadığından kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlılık bulunmamaktadır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, cezalı tarhiyatların tamamen varsayıma dayalı olarak yapıldığı, tarhiyata dayanak gösterilen vergi tekniği raporlarının tebliğ edilmemesi nedeniyle savunma hakkının kısıtlandığı, tarhiyat dayanağı vergi inceleme raporunun içerisinde çelişkiler olduğu, eksik inceleme ve araştırmaya dayalı tarhiyatın hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kararın redde ilişkin kısmının bozulması istenilmektedir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından, sahte belge kullanımı yönünden incelenen davacı şirket hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile davacının uyuşmazlık konusu tarhiyata neden olan sahte faturaları alarak defterlerine kaydettiği ve faturalarda yer alan katma değer vergilerini indirim konusu yaptığı hususlarının somut tespitlerle ortaya konulduğu, gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifası olmaksızın katma değer vergisi indiriminden yararlanılmasının mümkün olmadığı, dolayısıyla yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı, kararın kabule ilişkin kısmının bozulması istenilmektedir.

DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacının, temyiz dilekçesinde kararın redde ilişkin kısmı yönünden ileri sürdüğü iddialar kararın bu kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, diğer temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmaların düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellefler hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacı şirketin ihtilaflı dönemde fatura aldığı , İlyasbey Vergi Dairesi mükellefi ... Nakliyat İnş. Malz.ve Metal San. Tic. Ltd hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporu'nda özetle; 19/09/2008 tarihinde Sultanbeyli Vergi Daire'sinin mükellefi iken 23/07/2010 tarihinde nakil halinde terk ve 23/07/2010 tarihinden itibaren ... Mah. ... Cad. No : ... Çayırova/ Kocaeli adresinde inşaatlarda izolasyon amaçlı kullanılan malzemelerin toptan ticareti ( Rulolar halinde Cam Yünü, Taş Yünü, Bitüm Esanslı Malzemele vb.) faaliyetinde bulunmak amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği, 25/09/2008 tarihli şirket ana sözleşmesinde ünvanı ... Nakliyat Dış. Tic. Ltd. Şti. şeklinde yer almışken,16/07/2009 tarihinde ana sözleşme düzeltme beyannamesi vererek ünvanını ... Nakliyat İnşaat Malz.ve Metal San. Tic Ltd. Şti. şekline dönüştürdüğü ve 23/07/2010 tarihli ortaklar kurulu kararı ile ... Mah, ... Cad. No : ... Çayırova/ Kocaeli adresine taşınma kararı aldığı, 28/07/2010 tarihli yoklama tutanağında, iş yeri büyüklüğünün 215 m² olduğu, iş yerinin aylık kirasının 250- TL olduğu, iş yerinde 10.000 TL civarında emtia bulunduğu, iş yerinde iki işçi çalıştığı, bu tarihten itibaren inşaat yapı malzemeleri toptan ticareti ve kereste satışı faaliyetinde bulunacağı, 2011-2013 yıllarında PTT arayıcılığıyla yapılan yoklamalarda, mükellefin belirtilen adreste tanınmadığı, bilinmediği, evrakların tebliğ imkansızlığı nedeniyle geliş merciine iade edildiği, 21/01/2014 tarihli yoklama tutanağında, mükellefin belirtilen adreste Haziran 2012 tarihinden itibaren herhangi bir ticari faaliyetinin olmadığı, iş yerinin boş ve kapalı olduğu mahalle muhtarı ile birilikte tespit edildiği, 28/01/2014 tarihli yoklama tutanağında, firmanın çevrede tanınmadığı, belirtilen adreste olmadığı, kesin terk tarihinin tespit edilemediği, gönderilen defter belge isteme yazısı sonucu düzenlenen 27/03/2014 tarihli adres tespit tutanağında adı geçen firmanın belirtilen adresten ayrıldığı, ticari faaliyetinin bulunmadığı, boş olduğunun tespit edildiği, firmanın ortaklarının % 50 hisse oranlarıyla ... ve ... olduğu, 25/01/2010 tarih 7486 sayılı Ticaret Sicil Gazetesi bilgilerine göre 13/01/2010 tarihli ortaklar kurulu kararı ile şirket ortakları dışından ...'nın 10 yıl süre ile şirket müdürü olarak atanmasına karar verildiği, şirket müdürünün ortağı ve müdürü olduğu iki firmanın daha olduğu, bu firmalar ile ilgili olumsuz tespitler olması nedeniyle mükellefiyet terkin işlemlerinin re'sen yapıldığı, şirket müdürü ... hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu tanzim edildiği, 2010 yılında bazı aylar 1-2 çalışan beyan etmesine rağmen hiç gelir ( stapoj) vergisi ödemediği, firmanın vadesi geçmiş bugün ödemesi gereken toplam vergi borcunun 64.378,62 TL olduğu, 2009-2010 yıllarında emtia hizmet alımı yaptığı mükelleflerin tamamına yakını hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu düzenlendiği, 2009-2010 yıllarında çok yüksek tutarlı bir çok fatura düzenlemiş olması, faturalarda görülen tutarlarda emtia teslimi ve hizmet ifa edebilecek iş gücü araç, gereç, makine, depo veya ambara sahip olmaması, yapılan yoklamalarda iş yeri adresinde bulunmaması, mükellefin 2009 yılında düzenlemiş olduğu BS formuna göre; satış yaptığı emtia ve hizmet tutarının 1.293.978,00 TL olmasına karşın aynı yıl düzenlemiş olduğu BA formuna göre emtia ve hizmet aldığı toplam tutarın 226.317,00 olarak beyan edilmiş olması, mükellefin 2010 yılında düzenlemiş olduğu BS formuna göre; satış yaptığı emtia ve hizmet tutarının 1.293.978,00 TL olmasına karşın aynı yıl düzenlemiş olduğu BA formuna göre emtia ve hizmet aldığı toplam tutarın 226.317,00 olarak beyan edilmiş olması ve bu tutarın tamamının hakkında sahte fatura düzenleme yönünde vergi tekniği raporu bulunan mükelleflerden satın alınmış olması hususlarından hareketle mükellefin 2009-2010 yıllarında komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği tespit edilmiştir.
Yukarıda aktarılan tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, fatura alınan ve yurt içinde satışı yapılan firmalar hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporlarının bulunması, beyan edilen hasılatı gerçekleştirecek kapasitesinin bulunmaması, mükellefin 2009-2010 yıllarında emtia ve hizmet alımlarının çok üstünde bir tutarda emtia ve hizmet satışı yapması, BA/BS bildirimlerinin uyumsuz olması, dönemler itibariyle hesaplanan katma değer vergisi ile neredeyse aynı tutarlarda indirilecek katma değer vergisi beyan etmesi, hususları dikkate alındığında adı geçen mükellef tarafından davacı şirkete düzenlenen ihtilaf konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmış olup, aksi yöndeki Mahkeme kararının bu kısmında hukuki isabet görülmemiştir.
Davacının fatura aldığı, İlyasbey Vergi Dairesi mükellefi ... Kağıtçılık Matbaa Ambalaj San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporu'nda özetle; 07/03/2006 tarihinde Sarıgazi Vergi Mahkemesi mükellefi olarak ... Mah. ... Cad. ... Sok. ... İş Merkezi No : ... Kadıköy / İstanbul adresinde toptan kağıt alım ve satım işi ile iştigal etmekte iken 08/07/2009 tarihinden itibaren ... Mah. ... Cad. No : ... Çayırova/ Kocaeli adresine taşınarak İlyasbey Vergi Dairesi mükellefi olduğu, inceleme yapmak üzere mükellefin adresine tebligat yapılmak istendiği ancak mükellef şirketin, bilinen adresinde faaliyetinin olmadığı ve tanınmadığı tespit edilmediğinden tebligat yapılamadığı, mükellef şirket ortağı ve aynı zamanda müdürü olan ...'ın mernisten tespit edilen adresine gönderilen ... tarih ve ... sayılı yazı ekinde ...'ın köyden yaklaşık 15 yıl önce ayrıldığı, adresini taşımadığı ve taşındığı adresin bilinmediği, mükellef kurumun sermayesinin 100.000,00 TL olduğu, 10/07/2009 tarihli yoklama tutanağında, iş yerinin 100 m² olduğu, iş yerinde bir kişinin çalıştığı, belirtilen adreste toptan kağıt ve alım ve satım işi ile iştigal edildiği, ilgili adreste yaklaşık beş ton ağırlığında kağıt bulunduğu, ağırlıklı olarak Kayseri de bulunan ... Kağıt Karton ve Sanayi Tic. Ltd. Şti. İle İstanbul Yenibosna'da bulunan ... San. Tic. Ltd. Şti. den alınıp piyasada muhtelif matbaalara, imalatçı firmalara toptan satış yapıldığı, nakliye hizmeti için ... Nakliyat İnş. Malz.ve Metal San. Tic. Ltd Şti. den yararlanıldığı, 09/04/2013 tarihli yoklama tutanağında, mükellefin belirtilen adreste olmadığı ve tanınmadığı, iş yeri mülk sahibinin oğlu ... tarafından verilen ifade de, ''kira kontratındaki babasına ait olan imzanın taklit olduğu, babasına ait olmadığı, mükellefi tanımadıklarını'' beyan edildiği, mükellef kurumun 2009 ve 2010 takvim yılı defter tasdikine ilişkin bilgiye rastlanılmadığı, mükellef şirketin ilgili vergi dairesine verdiği BA bilgi formlarına göre 2009 yılında 252.030,00 TL emtia ve hizmet alımında bulunduğu, buna karşılık aynı yıl verdiği BS bilgi formunda 977.098,00 TL emtia ve hizmet satışı yaptığı, 2010 yılında ise 771.114,00 TL emtia ve hizmet alımında bulunduğu buna karşılı aynı yıl verdiği BS bilgi formunda 1.506.681,00 TL emtia ve hizmet satışı yaptığı, 2009-2010 yıllarında düzenlemiş olduğu BA formlarına göre emtia ve hizmet satın aldığı mükelleflerin tamamına yakını hakkında sahte fatura düzenlemek yönünden rapor bulunduğu, mükellefin vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gereken vergisi aslı borcunun 151.942,65 TL olduğu, mükellef şirketin ortaklarının değiştiği 2009/ Ocak ayında itibaren bir emtia ve hizmet hareketine dayalı gerçek bir faaliyetinin olmadığı, komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yaptığı, 2009/ Ocak ayından itibaren düzenlemiş olduğu tüm belgelerin herhangi bir emtia ve hizmet karşılığı olmaksızın komisyon karşılığı düzenlenmiş sahte belge olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda aktarılan tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, vergisel yükümlülüklerinin birçoğunu yerine getirmemesi, düzenlediği faturalar tutarında iş yapabilecek organizasyona sahip olmaması, vergi borçlarının bulunması, BA/BS formları arasında uyumsuzluklar olması, 2010 yılı emtia ve hizmet alımlarının tamamının İlyasbey Vergi Dairesi mükellefi ... Nakliyat İnş. Malz.ve Metal San. Tic. Ltd ile İlyasbey Vergi Dairesi mükellefi ... Plastik Hırdavat Gıda Tur. İnş. San. Tic. Ltd. Şti. den yapılması, sahte belge düzenleme konusunda bu firmalar hakkında vergi tekniği raporunun bulunması, firmaların sahte belge düzenleme konusunda ortak hareket ettiği hususları dikkate alındığında adı geçen mükellef tarafından davacı şirkete düzenlenen ihtilaf konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmış olup, aksi yöndeki Mahkeme kararının bu kısmında hukuki isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının özel usulsüzlük cezasına ilişkin kabul kısmının ve İlyasbey Vergi Dairesi mükellefi ... Plastik Hırdavat Gıda Tur. İnş. San. Tic. Ltd. Şti.'den alınan faturalara isabet eden vergi ziyaı cezalı tarhiyata ilişkin ret kısmının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının, İlyasbey Vergi Dairesi mükellefi ... Nakliyat İnş. Malz.ve Metal San. Tic. Ltd Şti. ile İlyasbey Vergi Dairesi mükellefi ... Kağıtçılık Matbaa Ambalaj San. Tic. Ltd. Şti.den alınan faturalara isabet eden vergi ziyaı cezalı tarhiyata ilişkin kabul kısmının BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve ... TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
6. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 06/04/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.