Danıştay 3. Daire 2019/1327 Esas 2021/2561 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/1327
Karar No : 2021/2561

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Dış Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü/ …
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacının, Temmuz, Eylül ve Ekim 2014 dönemlerine ait ihracat istisnasından doğan katma değer vergisi alacağına yönelik mahsuben iade talebinin vergi incelemesi sonucuna göre yerine getirilebileceğinden bahisle reddine dair … tarih ve … sayılı işlemin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Tebliğ hükümleri ile iade hakkının yeni şartlar eklenerek sınırlandırılmasının başta "verginin kanuniliği" ilkesi olmak üzere "normlar hiyerarşisine" ve "kanuni öngörülebilirlik" ilkesine aykırı olduğu, davacı ve alt firmaları hakkında olumsuz tespitler bulunduğundan bahisle iadenin genel esaslar çerçevesinde gerçekleştirilmesi isteminin reddedildiği belirtilmiş ise de, mahsup müessesesi ile ilgili olarak 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu uyarınca belirlenen şartların sağlanıp sağlanmadığına ilişkin inceleme ve tespit yapılmaksızın, ortada düzenlenmiş bir vergi inceleme raporu ve somut tespit bulunmaksızın, iade talebinin inceleme raporu sonucuna göre yerine getirileceğinden bahisle reddine yönelik tesis edilen işlemde hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle dava konusu işlem iptal edilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacı tarafından genel esaslar kapsamında yapılan iade isteminin davalı idarece özel esaslar uyarınca ve inceleme sonucuna göre yerine getirileceğinden bahisle dava konusu işlemin tesis edildiği, uyuşmazlığın iadenin hangi yöntemle yerine getirileceğine ilişkin olduğu, haksız iadeleri önleme amacıyla tedbir niteliğinde tesis edilen yöntem belirleme işlemlerinin iade isteminin esasına ilişkin olmadığı, bu yönde yapılacak değerlendirmelerde de mükelleflerin sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme veya kullanma fiilleri ile doğrudan veya dolaylı olarak ilgilerinin bulunup bulunmadığı ya da özel esaslara ilişkin tedbirlerin uygulanmasını gerektirecek yeterli ve ciddi şüphelerin olup olmadığı hususlarının göz önünde tutulması gerektiği, Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde öngörülen düzenlemelerin yasayla tanınan iade hakkını ortadan kaldıracak nitelikte olmadığı, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 32. maddesinin verdiği yetkiye istinaden çıkarılan söz konusu Tebliğ hükümlerinin idarece tesis edilecek bireysel işlemlere dayanak alınabileceği, davacı ile alımlarının büyük bir kısmını gerçekleştirdiği ... Polyester Otomotiv Makine İnşaat Metal Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin ortağının aynı şahıs olduğu, her iki şirketin aynı adreste faaliyet gösterdiği, yüklenim listesinde yer alan ürünlerin alt firmanın kapasite raporunda yer alan ürünlerle örtüşmediği, çeşitli malların ihracata konu edildiği, davacının alımda bulunduğu diğer firma olan ... Yapı Kimyasalları Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile adı geçen tedarikçi firma ve bu şirketlerin alımda bulunduğu alt firmaların defterlerinin aynı muhasebeci tarafından tutulduğu, kuruluş ve ortaklık yapısının birbirine yakın tarihlerde değiştiği ve söz konusu firmaların kendi aralarında yüksek tutarlarda alım satım faturaları düzenledikleri yolundaki saptamaların değerlendirilmesinden ortada haksız katma değer vergisi iadesi alınmasını amaçlayan bir organizasyonun faaliyet gösterdiği sonucuna ulaşıldığı, öte yandan yargılama devam ederken tamamlanarak Dairelerinin E:… sayılı dosyasına sunulan davacı hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporunda, davacı tarafından yapılan ihracatın büyük bir kısmının hayali olduğu, bu durumun gizlenmesi amacıyla ihracatın % 2'lik kısmının gerçeği yansıttığı sonuç ve kanaatine varıldığı dikkate alındığında, davacının genel esaslar uyarınca yaptığı iade isteminin özel esaslara tabi tutulması yönünde tesis edilen dava konusu işlemde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra dava reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Vergi incelemesinin, Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik hükümlerine aykırı olarak gerçekleştirildiği, şekil ve usul kurallarına uyulmadığı, ihracat işlemlerinin gerçek olduğu, bu işlemlerden kaynaklanan katma değer vergisi iade alacağının mahsuben iadeye ilişkin prosedür tamamlanmak suretiyle iade alındığı, ihracatın gerçeği yansıtmadığı yönünde somut bir saptama bulunmadığı, yurt dışındaki alıcılara gümrük çıkış beyannamelerinde yer alan tutarlar üzerinden teslimat yapıldığı, sözü edilen firmaların vergiden kaçınmak saikiyle aleyhlerine ifade verebilecekleri hususunun göz ardı edildiği, alım yaptıkları alt firmalar hakkında olumsuz bir tespit bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Mahkeme kararının usul ve yasaya uygun olduğu belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Davacı tarafından, Temmuz, Eylül ve Ekim 2014 dönemlerine ait ihracat istisnasından kaynaklanan katma değer vergisi iade alacağının vergi borçlarına mahsuben iadesi istemiyle yapılan başvurunun, alt firmaları hakkında olumsuz tespitler bulunduğu belirtilmek suretiyle uyuşmazlık konusu dönemlere ait mahsuben iade talebinin inceleme raporu sonucuna göre yerine getirileceğinden bahisle reddine dair dava konusu işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
Dosyadaki ve Danıştay Üçüncü Dairesinin E:2018/1287, 3665 ile 2019/445, 6645 sayılı dosyalarındaki bilgi ve belgelerin birlikte incelenmesinden, Gümrük İdaresince tespit edilen hususların yanı sıra dava konusu edilen işlem tarihinden önce muhtelif tarihlerde yapılan kurum içi yazışmalarda; davacı şirkette %100 hisse oranına sahip olan ...'nın alımların gerçekleştirildiği ... Polyester Otomotiv Makine İnşaat Metal Sanayi Ticaret Limited Şirketinin hisselerinin tamamına sahip olduğu, adı geçen şirketin incelemeye sevk edildiği, davacı, söz konusu şirket ve adı geçen şahsın şahsi işletmesinin aynı adresi kullandığı, yüklenim listesinde yer alan ürünlerin % 63'ünün sözü edilen şirketin kapasitesiyle örtüşmediği, bu firma ile alım yapılan diğer şirket olan ... Yapı Kimyasalları Sanayi Ticaret Limited Şirketinin alt firmaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme veya kullanma nedeniyle incelemeye sevk edildiği, bahse konu firmaların birçoğunun mali müşavirlerinin aynı, kuruluş ve ortak değişim tarihlerinin yakın olduğu, alım satım işlemlerinin genelde kendi aralarında gerçekleştirildiği, organizasyon dahilinde haksız iade alma gayesiyle alt firma sayısının çoğaltıldığı hususlarının belirtildiği, davacı şirket hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu ile söz konusu raporda atıfta bulunulan … tarih ve ... sayılı Gümrük Soruşturma raporunda, bir takım ürünlerin bedelleri yüksek gösterilerek Bulgaristan ve Romanya'ya ihraç edildiği, aynı ürünlerin daha sonra düşük olan gerçek değeri üzerinden ithal edildiği, bu durumun gizlenmesi amacıyla tırların gümrük giriş ve çıkış kayıtlarının değiştirildiği, haksız olarak katma değer vergisi iadesi alındığı yönünde ihbarda bulunulduğu, söz konusu ülkelerin gümrük idarelerinden temin edilen bilgiler, şirket yetkilisi de dahil olmak üzere ifadesine başvurulan şahısların ifadeleri ile banka hesapları üzerinde yapılan inceleme sonucunda ulaşılan verilerin değerlendirilmesinden, gümrük çıkış beyannameleri eki faturalarda yer alan 2,5 milyon Euro ihracatın, yurt dışı gümrüklerine ibraz edilen ithalat eki faturalarda 40,8 bin Euro olduğu, ihracatta beyan edilen aynı eşyaların gerçek kıymetleri ile Türkiye'ye ithal edildiği, ihracatın gerçeği yansıtmadığı yönündeki tespitlere yer verilerek bu durumun %2 oranına isabet eden gerçek satışlarla perdelendiği sonuç ve kanaatine ulaşıldığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun, "İhracat İstisnası" başlıklı 11. Maddesinin 1.fıkrasının (a) bendinde, ihracat teslimlerinin vergiden istisna olduğu "Vergi İndirimi" başlıklı 29. maddesinin 2. fıkrasında indirilecek verginin ne şekilde iade edilebileceği hükme bağlanmış, aynı Kanun'un 32. maddesinde, Kanunun 11, 13, 14 ve 15.maddeleri ile 17. maddenin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı hükmüne yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Katma değer vergisi sisteminde, iadenin yapılması için mükellefler tarafından talep edilmesi tek başına yeterli olmayıp iade taleplerinin yerine getirilebilmesi, düzenlenen ve kullanılan belgelerin gerçeği yansıtmalarına bağlıdır. Diğer bir deyişle mükelleflere nakden veya mahsuben iade yönünden yasayla tanınan hakkın biçimsel koşulların varlığının yanı sıra iadeye konu katma değer vergisi işlemlerine yönelik olarak herhangi bir olumsuz saptamanın bulunmaması gerekir.
Davacının mahsuben iade isteminin vergi incelemesi sonucuna göre yerine getirilebileceğinden bahisle reddine ilişkin işlemi, söz konusu işlemin iade yönteminin belirlenmesine yönelik olduğu, iadenin esası hakkında henüz bir karar verilmediği şeklinde nitelendiren Vergi Dava Dairesi yargısında hukuka uygunluk bulunmamakla birlikte davacı hakkındaki olumsuz tespitler dikkate alındığında mahsuben iade talebinin yerine getirilmemesinde hukuka aykırılık görülmediğinden yazılı gerekçeyle verilen Vergi Dava Dairesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamıştır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca …-TL maktu harç alınmasına,
3. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca bu kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de belirtilen Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 24/05/2021 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.