Danıştay 4. Daire 2021/6320 Esas 2021/4683 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/6320
Karar No : 2021/4683


TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, gayrimenkul alım satım faaliyeti nedeniyle elde ettiği gelirin bir kısmını kayıt dışı bıraktığından bahisle re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı 2011 yılı gelir vergisi ve 2011/4-6, 7-9,10-12 dönemleri geçici vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; uyuşmazlığın çözümünde davacının gayrimenkul alım satımı nedeniyle kayıt dışı bıraktığı kazanç tutarının belirlenebilmesi için ilgili yılda gayrimenkul alım-satımı sektöründeki kârlılık oranının tespitinin gerektiği, mahkemelerince yapılan 18/03/2021 ve 28/04/2021 tarihli ara kararları ile 2010 ve 2011 yıllarında gayrimenkul alım satımı ticareti faaliyetindeki kârlılık oranının yaklaşık olarak ne kadar olabileceğinin Ankara Ticaret Odası'ndan sorulması üzerine verilen cevapta 2010 ve 2011 yıllarında gayrimenkul alım satımı ticareti faaliyetindeki kârlılık oranının serbest piyasa ekonomik şartlarına bağlı olarak değişkenlik göstermesi nedeniyle herhangi bir oran belirtmenin mümkün olamayacağının belirtildiği; bununla birlikte davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda gayrimenkullerin alış tarihlerine, alış bedellerine, maliyet bedellerine ilişkin bir tespit ortaya konulamadığı, satışı yapılan gayrimenkullerin ne şekilde ve hangi tarihte edinildiğinin ticari faaliyetin belirlenmesinde göz ardı edilemeyeceği, nitekim, bu satışlardan elde edilen kazancın davacının emlak komisyonculuğu faaliyeti nedeniyle ticari kazanç olduğu kabul edilmekle birlikte, gerçek satış bedelleri ile ilgili olarak alıcıların kullandığı banka kredileri, satışı yapılan gayrimenkullerin rayiç bedelleri hususlarını içerir kapsamlı bir vergi incelemesi yapılmadan, gerçek maliyet bedelleri ile satış tutarları arasındaki fark dikkate alınmaksızın inşaat maliyetleri ve müteahhit kârı ile ilgili olan Danıştay kararları doğrultusunda satış hasılatının doğrudan %20'si kâr kabul edilerek eksik incelemeye dayalı olarak yapılan vergi ziyaı cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı adına yapılan tarhiyatta re'sen tarh nedeninin bulunduğu ve alıcılar nezdinde karşıt inceleme yapıldığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ : Mahkeme kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu, 30. maddesinde re'sen vergi tarhının, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olduğu, maddenin 1. bendinde, vergi beyannamesi kanuni süresi geçtiği halde verilmemiş olması halinde verginin re'sen tarh edileceği hüküm altına alınmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 37/1. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların gelir vergisi yönünden ticari kazanç olduğu hükmüne yer verildikten sonra, bu Kanunun uygulanması açısından ticari kazanç sayılacak faaliyetler yedi bent halinde sayılarak hangi tür faaliyetlerin ticari kazanç sayılacağındaki tereddütler bertaraf edilmiştir. Bu kapsamda 37/4.maddesinde de, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde ettikleri kazancın ticari kazanç hükümleri çerçevesinde değerlendirileceği hükmüne yer verilmiş olup, buna göre, işlem sayısındaki çokluk ve işlemdeki istikrar, yapılan faaliyetin ticari mahiyette sayılması için yeterli olmaktadır.
Dosyanın incelenmesinden davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'ndaki tespitlerden, davacının gayrimenkul alım satımı ile iştigal ettiği, mükellefiyetinin 30/01/2012 tarihinde re'sen terkin edildiği, davacının 2007 ila 2011 takvim yılı hesapları gayrimenkul alım-satımı faaliyeti yönünden incelendiği, mükellefin 2007 ile 2009 yıllarında gayrimenkul satışının bulunmadığı, mükellef tarafından yapılan gayrimenkul satışlarının işletme defterine gelir kayıt edildiği, faturalarda gösterilen katma değer vergilerinin 391. Hesaplanan KDV hesabı alacağına kayıt edildiği ve ayrıca bu faturalara ait KDV'nin ilgili dönem beyanlarına intikal ettirildiği, ancak mükellef tarafından 2008, 2010 ve 2011 takvim yıllarında yapılan toplam 37 adet gayrimenkul satışlarının faturalandırılmadığının ve yasal defterlere kaydedilmediğinin tespit edildiği, mükellef tarafından yasal defterlere kaydedilmeyen ve faturalandırılmayan 2008 takvim yılında 2 adet arazi ve 1 adet arsa satışı, 2010 takvim yılında 7 adet kat irtifakı ve 15 adet arazi satışı ve 2011 takvim yılında 8 adet arazi, 3 adet arsa ve 1 adet kat irtifakı satışı yapıldığının tespit edildiği; 2008, 2010 ve 2011 takvim yıllarında satışı gerçekleştirilen ve yasal defter ve kayıtları ile beyanlara yansıtılmayan gayrimenkullerin gerçek satış fiyatları mükellefe sorularak mükellefin beyanları doğrultusunda bir tablo oluşturulduğu, ayrıca mükelleften gayrimenkul satın alan 37 adet alıcıya bilgi isteme yazıları düzenlendiği, ancak alıcılardan bir kısmına tebligat yapılamadığı, alıcılardan 3 kişinin ifade ve beyanlarının Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı Denetim ve İhbarlar Müdürlüğü memurlarınca alındığı, alıcılardan 17 kişinin ise ifadelerini posta ve faks yoluyla ilettikleri, gayrimenkul satışlarına ilişkin tarhiyatlara esas matrahların ifade veya beyanları alınabilen gayrimenkul alıcılarının bildirdikleri bedel üzerinden belirlendiği, alıcılarına ulaşılamayan gayrimenkullere ilişkin tarhiyata esas vergi matrahların ise mükellefin beyan ettiği satış tutarları olarak belirlendiği, takas karşılığı verilen arazilerin satış hasılatının tespitinde dikkate alınmayarak sadece KDV yönünden yapılacak değerlendirmelerde dikkate alındığı, mükellefin satışlarının ticari kazanç kapsamında değerlendirildiği, mükellef adına takdir edilmesi gereken matrahın hesaplanmasında maliyetin belirlenmesi gerektiği, mükellefin konu ile ilgili olarak rapora ekli inceleme tutanağının 8. maddesinde söz konusu satışı yapılan gayrimenkullerin maliyetlerini bilemediğini ve maliyet veya gider olarak ibraz edebileceği herhangi bir belgesinin bulunmadığını beyan ettiği, mükellefin satışını yaptığı gayrimenkullerin maliyet bedelinin kesin olarak bilinememesinden dolayı mükellef adına dönemler itibariyle takdir edilmesi gereken matrahın hesabında toplam hasılatın %80'inin maliyet olarak kabul edileceği, tutanağın 8. maddesinde mükellef tarafından kat irtifakı halindeyken satılan daireler için elde ettiği kâr kadar fatura düzenlediği belirtilmiş olduğu, bu çerçevede … 2.000 TL, … 2.000 TL, … 3.000 TL ve … 2.000 TL olarak düzenlediği faturaların da satış hasılatının tespitinde dikkate alındığı, yukarıda yer verilen tespit ve değerlendirmelerden hareketle mükellefin gayrimenkul satışlarına ilişkin dönemler itibariyle satış hasılatları ile satışların maliyetinin belirlediği, diğer taraftan katma değer vergisi yönünden yapılacak vergilendirmede elde edilen hasılatın daire satışlarına ilişkin olan işlemlerin %1, arazi satışlarına ilişkin olanların ise %18 KDV oranına tabi olduğu hususunun dikkate alındığı tespitlerine yer verilmiştir.
Olayda, davacının … Köyü … pafta … parselde yer alan taşınmazda maliki olduğu hisselerini Etimesgut İlçesi, Şeker Mahallesi, … ada … parselde bulunan arsanın maliklerine devrettiği, davacının takas karşılığı devralacağı arsaya ilişkin arsanın eski maliklerince düzenleme şeklinde gayrimenkul satış vaadi kat ve daire karşılığı inşaat yapım sözleşmesi imzalanmış olduğu, takas karşılığı olarak arsa sahiplerinden Etimesgut İlçesi, Şeker Mahallesi, … ada … parsel üzerinde imzalanan kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca arsa maliklerine bırakılacak olan daireleri devraldığı, söz konusu sözleşmeye istinaden arsayı devralan davacı adına müteahhit tarafından 7 adet daire bırakıldığı, bu dairelerin satışlarının 25/06/2010, 21/07/2010, 23/07/2010, 05/08/2010, 06/08/2010, 13/08/2010, 25/08/2010 tarihlerinde yapıldığı ve bu satışların dava konusu tarhiyatlara dahil edildiği görülmüştür.
Olayda davacının kayıt dışı bıraktığı alım satımlar haricinde ticari faaliyeti kapsamında beyan ettiği tutarlara davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarında yer verildiği; buna göre, davacı tarafından aksinin beyan ve iddia olunmadığı durumu da gözönünde bulundurularak davacının kendi beyan ettiği kârlılık oranının iç emsal olarak beyan etmediği alım satımlarına ilişkin matrah hesaplanmasında kullanılabileceği sonucuna varıldığından, bu durum değerlendirilerek yeniden bir karar verilmesi gerektiğinden kararda hukuka uyarlık görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2.Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 29/09/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.