Danıştay 9. Daire 2019/4823 Esas 2021/4458 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/4823
Karar No : 2021/4458

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... İnşaat Temizlik Araç Kiralama Gıda Sanayi Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVALI) : ...Başkanlığı
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Sincan Belediye Başkanlığı'nca ihale edilen ''Kentsel Temizlik Hizmeti Alımı" ihalesi kapsamında imzalanan sözleşmeye ilişkin olarak ödenen damga vergisinin sözleşmenin idarece tek taraflı olarak 31/07/2015 tarihinde feshedilmesi nedeniyle sözleşmenin hükmünden yararlanılamayan 160.040,39-TL'lik kısmının iadesi için yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine ilişkin 07/03/2018 tarihli işlemin iptali ile ödenen tutarın iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: .... Vergi Mahkemesi ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla; Sincan Belediye Başkanlığı'nca davacı şirkete ihale edilen ...nolu ''Kentsel Temizlik Hizmeti Alımı" işi kapsamında 30/12/2014 tarihinde sözleşme imzalandığı, damga vergisinin 29/12/2014 tarihinde ödendiği, ihale kararının hüküm ifade edebilmesi için, ihale yetkilisinin onayı ya da Kamu İhale Kuruluna vaki itirazın sonuçlandırılmasının zorunlu olduğu, ihaleye ilişkin olarak düzenlenen kağıtlarda vergiyi doğuran olayın, bu işlemlere ilişkin itirazın, sözü edilen makamlarca karara bağlanması, kağıda bağlanan hukuki durumun tekemmül etmesi halinde gerçekleşeceği ancak Kamu İhale Kurumunun bu konudaki kararlarına karşı yargı yoluna gidilmesi halinde yargı yerince verilen karara göre işlemin kesinlik kazanacağı, olayda, her ne kadar idare ile davacı şirket arasında ...ihale nolu ''Kentsel Temizlik Hizmeti Alımı" ihalesi kapsamında 30/12/2014 tarihinde sözleşme imzalanmış ise de, bu ihale için başka bir firmanın Kamu İhale Kuruluna yaptığı itirazen şikayet başvurusunun reddine ilişkin kararının iptali için Ankara 1.İdare Mahkemesine açılan davada verilen iptal kararı üzerine, Kamu İhale Kurumunca 06/05/2015 tarih ve 2015/MK 194 ve 2015/MK 195 sayılı kararları ile düzeltici işlem tesis edildiği ve davacı ile sözleşme kapsamında yürütülen işin 7 Nolu Tasfiye Kesin Hesap Hakedişi ile 31/07/2015 tarihinde sonlandırılarak tasfiye edildiği, yani ihale tarihinden itibaren devam eden bir itiraz ve yargı sürecinin sonunda sözleşmenin Kamu İhale Kurulu kararıyla feshedildiği anlaşıldığından, sözleşme damga vergisi yönünden, sözleşmede yazılı olan ihale bedelinin işin yapılmayan kısmına ilişkin tutarı için vergiyi doğuran olayın gerçekleşmediği ve yine bu tutar açısından hukuki durumun tekemmül etmediği, bu tutar açısından yapılan vergilendirmenin de açık bir vergi hatası olduğu, öte yandan, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun (1) Sayılı Tablo'sunun "II. Kararlar ve mazbatalar" başlıklı 2. bendindeki; sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisinin ret ve iade edilemeyeceğine ilişkin düzenlemenin 15/07/2016 tarihinde yani sözleşmenin feshinden sonra yürürlüğe girdiği, Kamu İhale Kurulu kararıyla sözleşmenin feshedildiği tarih itibariyle sözleşmenin feshi halinde, sözleşmenin hükmünden yararlanılamayan kısmına ilişkin sözleşme damga vergisinin iade edilmeyeceğine dair 488 sayılı Yasa'da herhangi bir düzenleme bulunmadığından, davacı şirket tarafından üstlenilen ihaleye ilişkin idare ile davacı arasında yapılan sözleşme Kamu İhale Kurulu kararı ile ortadan kaldırıldığından, sözleşmenin hükmünden yararlanılmayan kısmı açısından vergiyi doğuran olay gerçekleşmediğinden damga vergisinin, sözleşmenin hükmünden yararlanılamayan kısmına isabet eden tutarının iadesi istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine yönelik dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: 488 sayılı Kanuna ekli (1) sayılı düzenlemelere göre damga vergisinde vergiyi doğuran olayın, 488 sayılı Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yer alan ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan kağıtların yazılıp imzalanması ya da imza yerine geçen bir işaret konulması anında meydana geldiği, sözleşmenin imzalanması anında damga vergisini doğuran olayın gerçekleştiği, sözleşmenin sonradan iptal edilmesinin içerdiği hükümlerin iptal edilinceye kadarki hukuki durumunu kusurlandırmayacağı ve taraflar, bu sözleşme hükümleri sayesinde hak ileri sürerek ispatlayabileceklerinden vergiyi doğuran olay üzerinde etkisi olmadığı, iptal edilmiş sözleşmenin, taraflarına hukuki ve maddi yarar sağlayıp sağlamayacağı ve tevsik edici mahiyetinin kalıp kalmadığı gibi yönlerden hukuken yorumlanmasına muhtaç olan olayda, vergilendirme işlemine karşı süresinde açılacak idari davada incelenebilecek iddiaların, Vergi Usul Kanununun 122. ve 124. maddelerinde vergi hataları için öngörülen idari başvuru yolu izlenerek tesis ettirilen işleme karşı açılan idari davada incelenmesine olanak bulunmadığı, bu husus gözardı edilerek, işin sözleşmeye ilişkin kısmı yönünden vergilendirme hatası kapsamında görülmesi suretiyle verilen mahkeme kararında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle, istinaf isteminin kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına; davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Sözleşmenin mahkeme kararı uyarınca düzenleyici işlem ile feshedildiği, davacı şirketin kusurunun olmadığı, sözleşme damga vergisinin iadesinin vergi hatası kapsamında incelenmesi ve iadesi gerektiği iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...DÜŞÜNCESİ: Davacının temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Dosyanın incelenmesinden; Sincan Belediye Başkanlığı'nca ihale edilen ''Kentsel Temizlik Hizmeti Alımı" ihalesi kapsamında imzalanan sözleşmeye ilişkin olarak ödenen damga vergisinin sözleşmenin idarece tek taraflı olarak 31/07/2015 tarihinde feshedilmesi nedeniyle sözleşmenin hükmünden yararlanılamayan 160.040,39-TL'lik kısmının iadesi için yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine ilişkin 07/03/2018 tarihli işlemin iptali ile ödenen tutarın iadesine karar verilmesi istemiyle davanın açıldığı görülmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 19'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında, vergi alacağının, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1'inci maddesinin 2'nci fıkrasında, bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade edeceği; aynı Kanunun 3'üncü maddesinin birinci fıkrasında ise, damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu kurallarına yer verilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri; 124. maddesinde de, vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların, şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri açıklanmıştır. Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı ise aynı Kanun'un 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları olarak; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması; 118. maddesinde de, vergilendirme hataları olarak; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatalar gösterilmiş bulunmaktadır.


HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Uyuşmazlıkta; sözleşme damga vergisini doğuran olay, Sincan Belediye Başkanlığı ile davacı arasında 30/12/2014 tarihli sözleşmenin imzalanmasıdır. ...İdare Mahkemesi kararı uyarınca Kamu İhale Kurulunun ...tarih ve ...ve ...sayılı kararı ile davacı şirkete ilişkin ihale kararının iptal edilmesi üzerine sözleşme kapsamında yürütülen işin 7 Nolu Tasfiye Kesin Hesap Hakedişi ile 31/07/2015 tarihinde sonlandırılarak tasfiye edilmesi nedeniyle, sözleşme damga vergisine ilişkin ödeme yapıldığı tarihten itibaren 30 günlük dava açma süresi içerisinde davacı tarafından sözleşmenin hukuk aleminde varlığı ve ifası devam ederken dava açılması beklenemeyeceği gibi, henüz ihalenin ve sözleşmenin ileri bir tarihte feshedileceğinin öngörülmesi mümkün olmadığından bu aşamada dava açma iradesinin ödeme tarihinden itibaren 30 günlük dava açma süresi içinde kullanılması hayatın olağan akışına ters düşmektedir. Sözleşme imzalanarak "damga vergisini doğuran olayın gerçekleştiği" tarihten sonra sözleşmenin feshedilmesi nedeniyle oluşan yeni hukuki durum karşısında davacı tarafından idareye başvuru yapmaktan başka imkanının kalmadığının kabulü ve davacının iddialarının, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun düzeltme-şikayet hükümlerine kapsamında değerlendirilmesi gerektiği açıktır.
Hukuk devletinin temel unsurlarından biri de belirliliktir. Hukuki güvenlikle bağlantılı olan hukuki belirlilik ilkesi, bireylerin hukuk kurallarını önceden bilmeleri, tutum ve davranışlarını bu kurallara göre güvenle belirleyebilmeleri anlamını taşımaktadır. Bu nedenle anılan ilke uyarınca yasal düzenlemelerin hem kişiler hem de idare yönünden herhangi bir duraksamaya ve kuşkuya yer vermeyecek şekilde açık, net, anlaşılır, uygulanabilir ve nesnel olması, ayrıca kamu otoritelerinin keyfî uygulamalarına karşı koruyucu önlem içermesi gerekir (AYM, E:2019/53, K:2019/75, 19/9/2019). Hukuki belirlilik ilkesi, yalnızca yasal belirliliği değil, daha geniş anlamda hukuki belirliliği ifade etmektedir. Yasal düzenlemeye dayanarak erişilebilir, bilinebilir ve öngörülebilir niteliksel gereklilikleri karşılaması koşuluyla, mahkeme içtihatları ve yürütmenin düzenleyici işlemleri ile de hukuki belirlilik sağlanabilir. Hukuki belirlilik ilkesinde asıl olan, bir hukuk normunun uygulanmasıyla ortaya çıkacak sonuçların o hukuk düzeninde öngörülebilir olmasıdır (AYM, E.2015/15, K.2015/118, 23/12/2015). Kişilerin hukuki güvenliğini sağlamayı amaçlayan hukuki güvenlik ilkesi hukuk normlarının öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletin de yasal düzenlemelerinde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılar (AYM, E.2013/39, K.2013/65, 22/5/2013; E.2014/183, K.2015/122, 30/12/2015, § 5).
Olayda alınan ihale kararı itibarıyla imzalanan sözleşmenin feshedilmesi durumunda damga vergisinin iadesine yönelik kısıtlayıcı bir düzenleme mevzuatta yer almamakta iken, Damga Vergisi Kanunu'da anılan sözleşme feshedildikten sonra 09/08/2016 tarihinde yürürlüğe giren 15/07/2016 tarih ve 6728 sayılı Kanunun 28. maddesi ile "4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamındaki kurum ve kuruluşlara şikâyet veya Kamu İhale Kurumuna itirazen şikâyet ya da yargı kararı üzerine ihalenin iptal edilmesi hâlinde, sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisi ret ve iade edilmez." yolunda düzenleme yapılmış ve damga vergisinin iadesi bakımından kısıtlama getirilmiştir. Anılan mevzuat değişikliğinin bu tarihten önce alınan ihale kararı üzerine imzalanan sözleşmelere uygulanması kişiler açısından belirsizliğe ve öngörülmezliğe neden olacak, geriye yürümezlik ve hukuki belirlilik ilkelerine aykırılık teşkil edecektir.
Anayasa'nın 35. maddesine göre, herkesin mülkiyet hakkına sahip olduğu ve bu hakkın ancak kamu yararı amacıyla sınırlandırılabileceğinin düzenlendiği, Kanun değişikliğinden çok önce sözleşmenin imzalandığı ve mahkeme kararı uyarınca feshedildiği anlaşıldığından değişikliğin dava konusu uyuşmazlıkta uygulanması mülkiyet hakkına müdahele ve o hakkı sınırlayan bir işlem niteliğinde olacağından ülkemizde üst hukuk normu olarak kabul edilmiş olan İnsan Hakları Evrensel Beyannamesi ve Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi ile getirilen "Mülkiyet Hakkı"nın ihlali neticesini de doğuracaktır.
Davacı şirket tarafından ihale kararı üzerine imzalanan sözleşmenin; hizmet alım sözleşmesi olduğu, sonrasında yargı kararı ile iptal edilen ihale nedeniyle idarece tek taraflı feshedildiği, feshedildiği tarihten itibaren ihale konusu işe ilişkin olarak hükmünden yararlanılmaya devam etme vasfını yitirdiği ve ihale konusu iş açısından feshedildiği tarihten itibaren damga vergisi konusu olmaktan çıktığı anlaşıldığından, sözleşmenin feshedildiği tarihten sonrası hükmünden yararlanılmayan kısmına tekabül eden sözleşme damga vergisinin vergilendirme hatası kapsamında iadesi gerekirken düzeltme şikayet hükümleri uyarınca iadesi talebiyle yapılan başvurunun reddine dair işlemde hukuka uyarlık bulunmadığından davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu kabul edip, Vergi Mahkemesi kararını kaldırarak davayı reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kabulüne,
2. Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf isteminin kabulüyle mahkeme kararının kaldırılması ve davanın reddi yolundaki ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine , 06/10/2021 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.