Danıştay 9. Daire 2019/2444 Esas 2021/4561 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/2444
Karar No : 2021/4561


TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … İdaresi Başkanlığı - …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Yatırım Ortaklığı A.Ş
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı ile … İnşaat Madeni Yağlar Petrol Ürünleri Turizm İthalat İhracat Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi - … İnşaat Proje Yönetimi ve Ticaret Anonim Şirketi İş Ortaklığı arasında imzalanan 10/08/2010 tarihli "İstanbul Ümraniye 1. Etap Arsa Satışı Karşılığı Gelir Paylaşım İşi"ne ilişkin sözleşmeye dayanılarak yapılan ve 2012,2013, 2014 ve 2015 yıllarının muhtelif tarihlerinde imzalanan 24 adet Ek Protokolün (2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 22, 23, 24, 25, 26, 27 Nolu Protokoller) esas sözleşmeyi miktar bakımından artıran hiç bir hüküm içermediği, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 14/2. maddesi uyarınca damga vergisine tabi olmadığı ileri sürülerek söz konusu Ek Protokoller kapsamında fazladan tahakkuk ettirilen ve ödenen 3.370.857,30 TL'nin ödeme tarihinden itibaren hesaplanacak yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemin iptali ve fazladan ödenen tutarın ödeme tarihinden itibaren hesaplanacak yasal faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararıyla; olayda, davacı ile … İnşaat Madeni Yağlar Petrol Ürünleri Turizm İthalat İhracat Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi - … İnşaat Proje Yönetimi ve Ticaret Anonim Şirketi İş Ortaklığı arasında 2012, 2013, 2014 ve 2015 yıllarının muhtelif tarihlerinde imzalanan 24 adet Ek Protokolün yine aynı taraflar arasında imzalanan 10/08/2010 tarihli "İstanbul Ümraniye 1. Etap Arsa Satışı Karşılığı Gelir Paylaşım İşi"ne ilişkin sözleşmenin 40. maddesine dayanılarak hazırlanan "Asgari Arsa Satışı Karşılığı Şirket Payı Toplam Geliri" ödeme planının tespiti mahiyetinde olduğu ve bu sözleşmenin ne içeriğine ne de tutarına ilişkin herhangi bir değişiklik meydana getirmediği, bu durumda dayandığı sözleşme maddesinin uygulanmasına yönelik olarak imzalanan Ek Protokollerin 488 sayılı Damga Vergisi Kanunun 14/2. maddesine göre damga vergisine tabi bir kâğıt olmadığı ve uyuşmazlığın vergi hatası kapsamında değerlendirilmesi gerektiği gerekçesiyle davanın kabulüne, ödenen 3.370.857,30 TL'nin ödeme tarihinden itibaren hesaplanacak yasal faiziyle birlikte iadesine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve kaldırılmasını gerektiren bir neden bulunmadığı gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu olayda vergi hatası bulunmadığından düzeltme ve şikayet başvurusuna konu olamayacağı, 10/08/2010 tarihli ana sözleşmeye dayanılarak yapılan her bir protokolün ana sözleşmeye ve bir önceki protokole atıf yaptığı, her bir protokol ile sözleşmede kararlaştırılan bedelin artırıldığı, bu protokollerin matrahını artış tutarlarının oluşturduğu, azami haddin ise her bir kağıt için ayrı ayrı dikkate alınması gerektiği iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … 'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kısmen kabulü ile; Bölge İdare Mahkemesi kararının, 27 Nolu Ek Protokol yönünden verilen kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması, temyiz isteminin kısmen reddi ile Bölge İdare Mahkemesi kararının diğer kısımlarının temyiz kararında yazılı gerekçe ile onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Davacı ile … İnşaat Madeni Yağlar Petrol Ürünleri Turizm İthalat İhracat Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi - … İnşaat Proje Yönetimi ve Ticaret Anonim Şirketi İş Ortaklığı arasında imzalanan 10/08/2010 tarihli "İstanbul Ümraniye 1. Etap Arsa Satışı Karşılığı Gelir Paylaşım İşi"ne ilişkin sözleşmeye dayanılarak yapılan ve 2012, 2013, 2014 ve 2015 yıllarının muhtelif tarihlerinde imzalanan 24 adet Ek Protokolün (2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 22, 23, 24, 25, 26, 27 Nolu Protokoller) esas sözleşmeyi miktar bakımından artıran hiç bir hüküm içermediği, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 14/2. Maddesi uyarınca damga vergisine tabi olmadığı ileri sürülerek söz konusu Ek Protokoller kapsamında fazladan tahakkuk ettirilen ve ödenen 3.370.857,30 TL'nin ödeme tarihinden itibaren hesaplanacak yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemin iptali ve fazladan ödenen tutarın ödeme tarihinden itibaren hesaplanacak yasal faiziyle birlikte iadesi istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri; 124. maddesinde de, vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri açıklanmıştır. Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı ise, aynı Kanunun 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları olarak; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması; 118. maddesinde de, vergilendirme hataları olarak; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatalar gösterilmiş bulunmaktadır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde; bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu belirtildikten sonra söz konusu tablonun 1. bölümünde; mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin nispi damga vergisine tabi tutulacağı hükmüne yer verilmiştir.
Aynı Kanunun 14. maddesinin 1. fıkrasınında; kağıtların Damga Vergisinin bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı nispet veya miktarlarda alınacağı, şu kadar ki her bir kağıt için hesaplanacak vergi tutarı (1) sayılı tabloda yer alan sınırlamalar saklı kalmak üzere 800 bin Yeni Türk Lirasını aşamayacağı, bir önceki yılda uygulanan bu azami tutarın, her takvim yılı başından geçerli olmak üzere, o yıl için tespit ve ilan olunan yeniden değerleme oranında artırılacağı, (olay tarihinde yürürlükte olan haliyle) 2. fıkrasında; belli parayı ihtiva eden mukavelenamelerin değiştirilmesi halinde artan miktar aynı nispette vergiye tabi olduğu düzenlenmiştir.
15/07/2016 tarihinde kabul edilen ve 09/08/2016 tarihinde yürürlüğe giren 6728 sayılı Kanunun 25. maddesi ile 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 14. maddesinin 2. fıkrasının 1. cümlesinden sonra gelmek üzere "Birinci fıkraya göre azami tutardan vergi alınan mukavelenamelerin, diğer hükümlerinde değişiklik olmaksızın sadece bedelinin artması durumunda, artan bedele ilişkin bu hüküm uygulanmaz." cümlesi eklenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu işlemin "2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 22, 23, 24, 25, 26 Nolu Ek Protokoller" kapsamında kalan kısmına yönelik davalının temyiz istemi yönünden;
Dosyada mevcut bilgi ve belgelerden; davacının "İstanbul Ümraniye 1. Etap Arsa Satışı Karşılığı Gelir Paylaşım İşi"ne ilişkin imzalanan 10/08/2010 tarihli sözleşme için 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 14/1. maddesi uyarınca 2010 yılında azami tutarın altında 507.375,00 TL damga vergisi ödediği, ancak dava konusu düzeltme ve şikayet başvurusuna konu olan ve 11/07/2012 tarihinde imzalanan 2 Nolu Ek Protokol ile 2012 yılında azami tutar olarak belirlenen 1.379.775,30 TL olmak üzere 2012,2013, 2014 ve 2015 yıllarının muhtelif tarihlerinde imzalanan toplam 23 adet Ek Protokol kapsamında toplam 4.903.076,16 TL damga vergisi ödediği görülmüştür.
10/08/2010 tarihli "İstanbul Ümraniye 1. Etap Arsa Satışı Karşılığı Gelir Paylaşım İşi"ne ilişkin sözleşme ve bu sözleşme kapsamında imzalanan dava konusu ek protokoller birlikte incelendiğinde; ek protokoller ile asıl sözleşmenin "Sözleşmenin Türü ve Bedeli" başlıklı 6. maddesi değiştirilerek "Arsa Satışı Karşılığı Toplam Gelir"de meydana gelen değer artışı oranında sözleşmenin bedel unsurunun artırıldığı ve ek protokollerin belli parayı ihtiva eden sözleşme kapsamında düzenlendikleri görüldüğünden, 488 sayılı Kanunun 1. maddesinin birinci fıkrası ile bu Kanuna ekli (1) sayılı tablonun I/A bendi uyarınca damga vergisine tabi oldukları açıktır.
Ancak yukarıda metnine yer verilen 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun (olay tarihinde yürürlükte olan haliyle) 14. maddesi uyarınca belirli bir parayı içeren sözleşmenin değiştirilmesi halinde artan miktar üzerinden yapılacak vergilendirmede, sözleşme konusu iş kapsamında daha önceden ödenen damga vergisinin dikkate alınması da gerekmektedir.
Bu durumda; 10/08/2010 tarihinde imzalanan asıl sözleşme ve dava konusu ek protokoller kapsamında Kanunda düzenlenen azami tutarın üzerinde damga vergisi ödendiği görüldüğünden, "2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 22, 23, 24, 25, 26 Nolu Ek Protokoller" kapsamında fazladan tahakkuk ettirilen ve ödenen 3.200.937,52 TL damga vergisinin vergi hatası kapsamında olduğunun kabulü gerektiğinden, Vergi Mahkemesi kararının bu kısım yönünden yukarıda belirtilen gerekçe ile verilen kabule ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalının istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararının bu kısmında sonucu itibariyle isabetsizlik bulunmamaktadır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu işlemin "27 Nolu Ek Protokol" kapsamında kalan kısmına yönelik davalının temyiz istemi yönünden;
Davacı tarafından, " ... 10/08/2010 tarihli sözleşmeye dayanılarak 02/11/2015 tarihinde imzalanan 27 Nolu Ek Protokol nedeniyle ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine tahakkuk eden damga vergisinin iptali ile ödenen 169.919,52 TL'nin ödeme tarihinden itibaren hesaplanacak yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle" … Vergi Mahkemesinin E:… sayılı dosyasında dava açıldığı, Mahkemenin … tarih ve K:… sayılı kararıyla davanın kabulüne karar verildiği, davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunun … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı ile reddedildiği ve Danıştay 9. Dairesinin 07/10/2021 tarih ve E:2018/6730, K:2021/4560 sayılı kararı ile de bu kararın onandığı görülmüştür.
Bu itibarla; Bölge İdare mahkemesi tarafından bu husus dikkate alınarak bu kısım yönünden yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine, 2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının; 27 Nolu Ek Protokol yönünden verilen kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, kararın diğer kısmının yukarıda belirtilen gerekçeyle ile ONANMASINA,
3. Bozulan kısım üzerinden yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 07/10/2021 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.