Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu 2020/40 Esas 2021/1304 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2020/40
Karar No : 2021/1304


TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı - …
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, bir dönem kanuni temsilcisi olduğu … Grup Yayın Eğitim Öğretim Turizm Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nin 2012 yılına ait kurumlar vergisi ile damga vergisi borçlarının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı:
Davacının müdürü olduğu … Yayın Eğitim Öğretim Turizm Sanayi Ticaret Limited Şirketi'ne ait 2012 yılına ilişkin amme alacağının vadesinde ödenmemesi nedeniyle kesinleşmesi üzerine şirket hakkında malvarlığı araştırması yapılmış ve şirket adına kayıtlı malvarlığına ulaşılamamıştır. Şirketten tahsil imkânı kalmayan amme alacağının tahsili amacıyla davacı adına 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10 ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un mükerrer 35. maddesi uyarınca dava konusu ödeme emri düzenlenmiştir.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un mükerrer 35. maddesine 04/06/2008 tarih ve 5766 sayılı Kanun'un 4. maddesiyle eklenen 5 ve 6. fıkralar, Anayasa Mahkemesinin 19/03/2015 tarih ve E:2014/144, K:2015/29 sayılı kararıyla iptal edilmiştir. Anayasa Mahkemesince verilen iptal kararları, bu karardan önce açılmış ve görülmekte olan davaların çözümünü de etkileyeceğinden, anılan fıkraların davacının vergisel sorumluluğu açısından uygulanma imkânı bulunmamaktadır.
03/08/2012 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'ne göre davacı, şirketteki hisselerini devrederek müdürlük görevinden ayrılmıştır. Hisse devrinin ve müdür değişikliğinin tescil edildiği tarih olan 31/07/2012 tarihine kadar şirketin ortağı ve müdürü olan davacının şirketten tahsil edilemeyen vergi borçlarından sorumlu olması kanun gereğidir. Ancak, dava konusu ödeme emri içeriği amme alacağı, davacının kanuni temsilcisi olduğu şirketin 2012 yılı kurumlar vergisi ve damga vergisi borcuna ilişkindir. Kurumlar vergisinden kaynaklanan sorumluluk için ise hesap döneminin tamamında ve amme alacağının vade tarihinde kanuni temsilci sıfatına haiz olunması gerekmektedir.
Bu durumda, 2012 yılının Temmuz ayında şirket müdürlüğünden ayrılan davacı adına, kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emrinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle ödeme emrini iptal etmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 26/02/2019 tarih ve E:2015/8278, K:2019/1527 sayılı kararı:
Tüzel kişiden tahsil edilemeyen kamu alacağının kanuni temsilcisinden tahsil edilebilmesi için tüzel kişi nezdinde kamu alacağının tahsiline yönelik olarak tüm kanuni yolların tüketilmiş olması gerektiği gibi kanuni temsilci olarak sorumlu tutulan kişinin, kamu alacağının doğduğu tarihte tüzel kişiliği temsil ve ilzama yetkili olması gerekmektedir.
Uyuşmazlıkta, davacının, 31/07/2012 tarihinde noterde yapılan ve aynı tarihte ticaret siciline tescil edilen hisse devri sözleşmesi ile hissesini devrettiği ve ayrıca müdürlük görevinden de ayrıldığı, temsilcilik görevi ve imza yetkisinin son bulduğuna dair ortaklar kurulu kararının 03/08/2012 tarih ve 8126 sayılı Türkiye Ticaret Sicil Gazetesinde ilân edildiği anlaşılmaktadır.
Dava konusu ödeme emri içeriği amme alacağı 2012 yılı kurumlar vergisi ve damga vergisine ilişkindir. Davacı ise 31/07/2012 tarihinde noterde yapılan hisse devrine kadar şirketin kanuni temsilcisidir. Dolayısıyla, davacının, ödeme emri içeri amme alacağının şirket müdürlüğünden ayrıldığı 31/07/2012 tarihine kadar olan kısmından sorumlu olduğu açıktır.
Bu durumda, vergi mahkemesince davacının 2012 yılı kurumlar vergisinin ödenmesinden sorumlu olabilmesi için hesap döneminin tamamında ve amme alacağının vade tarihinde söz konusu şirketin kanuni temsilcisi olması gerektiği yorumu ile verilen kararda hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı ısrar kararı:
Vergi mahkemesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un mükerrer 35. maddesinin 5 ve 6. fıkralarının müteselsil sorumluluğa ilişkin hükümler içerdiği, davacının ise kanuni temsilci olarak amme alacağından doğrudan sorumlu tutulduğu, dava konusu ödeme emrinin hukuka uygun olduğu belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … 'NİN DÜŞÜNCESİ: 01/01/2012-30/07/2012 tarihleri arasında kanuni temsilci sıfatını haiz olan davacı adına, anılan tarihlere isabet eden kıst döneme ilişkin amme alacağının tahsili amacıyla ödeme emri düzenlenmesinde hukuka aykırılık bulunmadığından, dava konusu ödeme emrinin diğer yönlerden hukuka uygun olup olmadığı değerlendirilerek yeniden bir karar verilmek üzere ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Amme alacağının asıl borçlusu … Yayın Eğitim Öğretim Turizm Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nin 2012 yılına ait kurumlar vergisi ile damga vergisi borçlarının şirketten tahsili olanağı kalmadığından bahisle davacı adına 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10 ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un mükerrer 35. maddeleri dayanak gösterilerek kanuni temsilci sıfatıyla ödeme emri düzenlenmiş ve anılan ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
21/04/2010 tarih ve 7548 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilân edilen şirket ana sözleşmesine göre şirketin kurucu ortaklarından olan davacı, 12/10/2010 tarih ve 7667 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilân edilen 06/10/2010 tarihli ortaklar kurulu kararı uyarınca şirket ortaklarından … ile birlikte müştereken veya münferiden atacağı imza ile on yıllığına şirket müdürü olarak görevlendirilmiştir.
03/08/2012 tarih ve 8126 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilân edilen 30/07/2012 tarihli ortaklar kurulu kararı uyarınca noterlikçe düzenlenen aynı tarihli hisse devri sözleşmesi ile hisselerinin tamamını devrederek ortaklıktan ayrılan davacının müdürlük görevine de son verilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT:
Davacının hisselerini devrettiği tarihte yürürlükte bulunan mülga 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 540 ilâ 548. maddelerinde limited şirketin yönetim ve temsil organı olan müdürler hakkındaki düzenlemelere yer verilmiş; 540. maddesinde, aksi kararlaştırılmış olmadıkça ortakların hep birlikte müdür sıfatıyla şirket işlerini idareye ve şirketi temsile mezun ve mecbur oldukları, şirket mukavelesi veya umumi heyet kararı ile şirketin idare ve temsilinin ortaklardan bir veya birkaçına bırakılabileceği belirtilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Mükellefin Ödevleri" başlıklı ikinci kitabında mükelleflerce yerine getirilmesi gereken ödevler ayrıntılı bir şekilde düzenlenmiş, "Kanuni Temsilcilerin Ödevi" başlıklı 10. maddesinin birinci fıkrasında, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği belirtilmiş; ikinci fıkrasında yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen ve kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı ifade edilmiştir.
Diğer taraftan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Safi kurum kazancı" başlıklı 6. maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı belirtilmiş; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 174. maddesinin ikinci fıkrasında hesap döneminin normal olarak takvim yılı olduğu düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Kanuni temsilcilerin ödevini ve bu ödevlerin yerine getirilmemesi halinde sorumluluklarını düzenleyen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesi uyarınca kanuni temsilcinin takip edilebilmesi için öncelikle asıl borçlu tüzel kişilik adına hukuka uygun olarak yapılmış bir vergilendirme bulunması, bu vergilendirmenin kesinleşmesi ve tüzel kişiden usulüne uygun şekilde aranmasına karşın borcun tamamı veya bir kısmının tahsil edilememiş olması, ayrıca söz konusu borcun kanuni temsilcinin üzerine düşen ödevleri yerine getirmemesinden kaynaklanması gerekmektedir.
Uyuşmazlıkta, amme alacağının asıl borçlusu … Yayın Eğitim Öğretim Turizm Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nin 2012 yılına ait kurumlar vergisi ile damga vergisi borçlarının kanuni temsilci sıfatıyla davacıdan tahsili amacıyla dava konusu ödeme emri düzenlenmiştir.
Türü itibarıyla gelir üzerinden alınan bir kazanç vergisi olan kurumlar vergisi kural olarak, bir takvim yılını kapsayan hesap döneminin sonuçlarını içeren beyanname üzerine tarh edilmektedir. Mükelleflerce beyan dışı bırakılan bir hususun vergi idaresince tespit edilmesi halinde ikmalen, re'sen veya idarece tarh yoluyla da vergi tarhiyatı yapılabilmektedir.
Kurumlar vergisi, bir takvim yılını kapsayan hesap döneminin tamamı üzerinden hesaplansa da, verginin matrahını oluşturan safi kurum kazancına ilişkin iş veya işlemler takvim yılı içerisinde farklı zamanlarda gerçekleşebilmektedir. Dolayısıyla, hesap döneminin tamamında olmasa dahi söz konusu iş veya işlemlerin gerçekleştirildiği tarih itibarıyla kanuni temsilci sıfatını haiz olunması, vergi ve buna bağlı alacaklardan 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde belirtilen şartlar dahilinde sorumlu tutulmayı gerektirmektedir.
12/10/2010 tarih ve 7667 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilân edilen 06/10/2010 tarihli ortaklar kurulu kararı uyarınca on yıllığına şirket müdürü olarak görevlendirilen davacı, 03/08/2012 tarih ve 8126 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilân edilen 30/07/2012 tarihli ortaklar kurulu kararına göre noterlikçe düzenlenen aynı tarihli hisse devri sözleşmesi ile hisselerinin tamamını devrederek ortaklıktan ayrılmış ve müdürlükten azledilmiştir.
Hisse devriyle ortaklıktan ayrılmanın ve buna bağlı olarak temsil yetkisinin sona ermesinin tescil ve ilânı, kurucu bir etkiye sahip olmayıp açıklayıcı mahiyettedir. Dolayısıyla, noterlikçe düzenlenen 30/07/2012 tarihli hisse devri sözleşmesi ile hisselerinin tamamını devrederek ortaklıktan ayrılan davacının, kanuni temsilcilik sıfatı da bu tarih itibarıyla sona ermiştir.
Bu durumda, 01/01/2012-30/07/2012 tarihleri arasında kanuni temsilci sıfatını haiz olan davacı adına, anılan tarih aralığına isabet eden kıst döneme ilişkin amme alacağının tahsili amacıyla ödeme emri düzenlenmesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Bu nedenle, dava konusu ödeme emrinin diğer yönlerden hukuka uygun olup olmadığı değerlendirilerek yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2-… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3-Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren on beş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 13/10/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.


X - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.