Danıştay 13. Daire 2020/1497 Esas 2021/3364 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
ONÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/1497
Karar No : 2021/3364


DAVACI : ... Odaları Birliği (...)
VEKİLLERİ : Av. ..., Av. ...

DAVALI : ... Kurumu
VEKİLİ : Av. ...

DAVANIN KONUSU :
25/03/2020 tarih ve 31079 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu'nun "2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu'nun 286. maddesinin 1. fıkrasının (e) bendi ve Konkordato Talebine Eklenecek Belgeler Hakkında Yönetmelik kapsamında yapılacak denetimler" hakkındaki 23/03/2020 tarih ve 75935942-050.01.04-[01/47] sayılı kararının iptali istenilmektedir.

DAVACININ İDDİALARI :
2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu'nun 286. maddesinde, konkordato talebine eklenecek belgeler arasında sayılan ve konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makûl güvence veren denetim raporunu hazırlama yetkisi tüm bağımsız denetim kuruluşlarına verilmiş iken, dava konusu kararla bu raporu hazırlama yetkisinin sadece kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar (KAYİK) dâhil bağımsız denetim yapmaya yetkili denetim kuruluşlarına verildiği, 2004 sayılı Kanun'da Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu'na (KGK) bu raporu hazırlayacak olan denetim kuruluşlarını sınırlama yetkisinin verilmediği, dava konusu Kurul kararının yasa koyucunun iradesine tamamen aykırı olduğu, 2004 sayılı Kanun'un 286. maddesinde yapılan değişikliğe ilişkin kanun teklifinde ve Adalet Komisyonu raporunda, konkordato talebine eklenecek denetim raporunu hazırlama yetkisi "KAYİK dâhil bağımsız denetim yapmaya yetkili denetim kuruluşları"na verilmişken, Türkiye Büyük Millet Meclisi (TBMM) Genel Kurulu'nda "kamu yararını ilgilendiren kuruluşların denetimi için" ibaresinin madde metninden çıkartıldığı ve KGK'dan yetki almış tüm bağımsız denetim kuruluşlarının bu raporu düzenleyebileceği şekliyle kanunlaştığı, söz konusu değişikliğe ilişkin önergenin gerekçesinde de, denetim raporlarının tüm bağımsız denetim kuruluşlarınca hazırlanabilmesi için söz konusu değişikliğin yapıldığının belirtildiği, yasa koyucunun bu tercihinin son derece isabetli olduğu, ayrıca dava konusu Kurul kararının haksız rekabete sebebiyet verdiği, zira toplam 322 tane bağımsız denetim kuruluşunun bulunduğu, bunlardan sadece 133 tanesinin KAYİK dâhil bağımsız denetim yapmaya yetkili olduğu, geriye kalan 189 bağımsız denetim kuruluşunun bu raporu hazırlamaktan mahrum bırakıldığı ileri sürülmüştür.

DAVALININ SAVUNMASI :
Usul yönünden, davacının işbu davayı açmakta hukukî menfaatinin olmadığı;
Esasa ilişkin olarak ise, 2004 sayılı Kanun'un 286. maddesinin genel hüküm niteliğinde olduğu, uygulamaya yönelik özel hükümlerin belirlenmesinde 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname hükümlerinin esas alınacağı, 660 sayılı KHK'nın 9. maddesinin 1. fıkrasının (ç), (ğ) ve (h) bentleri uyarınca Kurul'un ikincil düzenleme yapma yetkisinin bulunduğu, Kurum'a, konkordato işlerinin yürütüldüğü mahkemeler ve alacaklılar tarafından, bağımsız denetim raporlarının mevzuata ve denetim standartlarına uygun hazırlanmadığı, çelişkili raporlar verildiği, raporların şirketin gerçek durumunu yansıtmadığı yönünde çok sayıda ihbar ve şikâyet geldiği, bu kapsamda Adalet Bakanlığı'ndan, denetimin etkinliğini artırmak amacıyla denetimi yapacak kuruluşların niteliklerinin ve kapsamının belirlenmesine yönelik görüşlerinin talep edildiği, Adalet Bakanlığı tarafından, raporun mevzuata uygun şekilde hazırlanmasını temin etmek maksadıyla denetim yapacak kuruluşların nitelikleri ile kapsamının belirlenmesi suretiyle listenin oluşturulması hususunda görev ve yetkinin KGK’nda olduğu, konkordatonun kamu yararını ilgilendirdiği ve ekonomideki dengeyi sağladığı, bu nedenle daha yoğun denetim yapan şirketlerin yetkilendirilmesinin sağlanmasının yerinde olacağı yönünde görüş verildiği, bu nedenle Kurul’un dava konusu kararıyla, söz konusu raporların KAYİK dâhil bağımsız denetim yetkisine sahip denetim kuruluşları tarafından hazırlanmasına karar verildiği, yasa koyucunun iradesinin de uygulamaya yönelik hususların Kurum tarafından belirlenmesi yönünde olduğu, Kurul kararında hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek davanın reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'IN DÜŞÜNCESİ : Dava konusu işlemin iptali gerektiği düşünülmektedir.

DANIŞTAY SAVCISI ...'UN DÜŞÜNCESİ :
Dava; 25/03/2020 tarih ve 31079 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu (Kurul)'nun "2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu'nun 286. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi ve Konkordato Talebine Eklenecek Belgeler Hakkında Yönetmelik kapsamında yapılacak denetimler" konulu 23/03/2020 tarih ve 75935942-050.01.04-[01/47] sayılı kararının iptali istemiyle açılmıştır.
Davalı idarenin, davacının dava açmakta ehliyeti bulunmadığına ilişkin itirazı yerinde görülmemiştir.
25/03/2020 tarih ve 31079 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan dava konusu Kurul kararıyla, 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu’nun konkordato talebine eklenecek belgeleri düzenleyen 286. maddesine dayanılarak hazırlanan ve 30/01/2019 tarih ve 30671 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Konkordato Talebine Eklenecek Belgeler Hakkında Yönetmelik kapsamında yapılacak denetimlerin sadece "kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar (KAYİK) dahil bağımsız denetim” yetkisine sahip denetim kuruluşları tarafından yürütülmesine karar verilmiştir.
Dava dosyasının incelenmesinden; davacı tarafından, 2004 sayılı Kanun'un 286. maddesindeki değişikliğe ilişkin 16 Sıra Sayılı Adalet Komisyonu Raporu'nda, kanun teklifinde ve Adalet Komisyonunun teklif ettiği metinde, denetim raporlarını KAYİK dahil bağımsız denetim yapmaya yetkili kuruluşların düzenleyebileceği açıkça belirtilmişken TBMM Genel Kurulunda verilen bir önerge ile "kamu yararını ilgilendiren kuruluşların denetimi için" ibaresinin madde metninden çıkarıldığı ve bu raporu yetkilendirilmiş tüm bağımsız denetim kuruluşlarının düzenleyebileceği yolunda Kanun değişikliğine gidildiği, buna rağmen dava konusu Kurul kararı ile bu yetkinin sadece KAYİK dahil bağımsız denetim yapmaya yetkili kuruluşlarla sınırlandırılmasının hukuka aykırı olduğu öne sürülerek anılan kararın iptalinin istenildiği anlaşılmaktadır.
2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu’nun 286. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunca yetkilendirilen bağımsız denetim kuruluşu tarafından Türkiye Denetim Standartlarına göre yapılacak denetim kapsamında hazırlanan ve konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makul güvence veren denetim raporu ile dayanakları, konkordato talebine eklenecek belgeler arasında sayılmış; aynı maddenin üçüncü fıkrasında, birinci fıkranın (e) bendi kapsamında düzenlenecek raporlar ve bu raporlara dayanak olacak denetimlerde, denetim kuruluşlarının faaliyetleri, hak ve yükümlülükleri, raporların inceleme ve denetimleri, bu raporlar sebebiyle doğacak idari ve hukuki sorumluluk ile diğer hususlar hakkında 26/9/2011 tarihli ve 660 sayılı Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname hükümlerinin uygulanacağı ve bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasların Adalet Bakanlığınca yürürlüğe konulan yönetmelikle belirleneceği
kurala bağlanmış; anılan madde hükmüyle göndermede bulunulan 660 sayılı KHK'nın 9. maddesinin birinci fıkrasının (ğ) bendinde, denetimin bağımsızlığının ve tarafsızlığının sağlanmasına, denetime olan güven ile denetimin kalitesinin artırılmasına yönelik düzenlemeler yapmak ve gerekli tedbirleri almak, (h) bendinde ise, düzenlemek ve denetlemekle görevli olduğu alanla ilgili ikincil düzenlemeleri yapmak, Kurulun görev ve yetkileri arasında sayılmış; 26/12/2012 tarih ve 28509 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Bağımsız Denetim Yönetmeliği (BDY)'nin 11. maddesinin 3. fıkrasında, KAYİK’lerin ve faaliyet alanları, işletme büyüklükleri, çalışan sayısı ve benzeri ölçütlere göre Kurumca belirlenen işletmelerin denetiminin yalnızca denetim kuruluşları tarafından yapılacağı, aynı Yönetmeliğin 13. maddesinin 4. fıkrasında da, Kurumun; belirli alanların düzenlenmesi ve denetlenmesinden sorumlu kurum, kurul veya kuruluşların görüşlerini alarak, bu alanlarda denetim yapacak denetim kuruluşları için ek şartlar belirleyebileceği ve bu şartları sağlayan denetim kuruluşlarını listeler halinde ayrıca ilan edeceği hükme bağlanmıştır.
Öte yandan 2004 sayılı Yasanın 286. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi uyarınca çıkartılan ve 30/01/2019 tarih ve 30671 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Konkordato Talebine Eklenecek Belgeler Hakkında Yönetmeliğin 13. maddesinin 1. fıkrasında, borçlunun malvarlığının durumunu gösteren belgeler ile alacaklı ve alacak listesinin Bağımsız Denetim Standardı 805’e; konkordato ön projesi ile karşılaştırma tablosunun Güvence Denetimi Standardı 3000 ve Güvence Denetimi Standardı 3400’e uygun olarak denetleneceği; 20. maddesinin 1. fıkrasında ise, Yönetmelikte hüküm bulunmayan hallerde 26/12/2012 tarihli ve 28509 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Bağımsız Denetim Yönetmeliği hükümlerinin uygulanacağı ifade edilmiştir.
Görüldüğü üzere, yasalaştığı haliyle ne 2004 sayılı Yasanın 286. maddesinde ne de bu madde hükmünce çıkartılan Konkordato Talebine Eklenecek Belgeler Hakkında Yönetmelik'te, denetim yapacak kuruluşların nitelikleri hakkında herhangi bir belirlemeye yer verilmemiştir.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden; genel hüküm niteliğindeki 2004 sayılı Yasanın 286. maddesi ve bu maddeye dayanılarak çıkartılan Konkordato Talebine Eklenecek Belgeler Hakkında Yönetmelik'te denetim yapacak kuruluşların nitelikleri hakkında herhangi bir belirlemeye yer verilmemiş olması, öte yandan konu hakkındaki diğer hususlarda 660 sayılı KHK hükümlerinin uygulanmasının kurala bağlanmış olması ve anılan KHK'nın 9. maddesi ile Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kuruluna verilen yetkiler dikkate alındığında, Bağımsız Denetim Yönetmeliğinin 13. maddesinin dördüncü fıkrası uyarınca 2004 sayılı Yasanın 286. maddesi kapsamındaki makul güvence raporlarını düzenleyebilecek denetim kuruluşlarını belirleme yetkisinin adı geçen Kurula ait olduğu sonucuna ulaşılmaktadır.
2004 sayılı Kanun'un 286. maddesindeki değişikliğe ilişkin 16 Sıra Sayılı Adalet Komisyonu Raporu'nda, kanun teklifinde ve Adalet Komisyonunun teklif ettiği metinde, denetim raporlarını KAYİK dahil bağımsız denetim yapmaya yetkili kuruluşların düzenleyebileceği açıkça belirtilmiştir. Anılan değişikliğe ilişkin olarak kanun teklifinin gerekçesinde;
"Maddeyle, konkordato başvurusunda ibraz edilmesi gereken, bağımsız denetim kuruluşlarınca hazırlanacak olan rapora ilişkin esaslar yeniden belirlenmektedir.
Öncelikle, raporu verecek denetim kuruluşları daraltılmakta ve "kamu yararını ilgilendiren kuruluşların denetimi için yetkilendirilen bağımsız denetim kuruluşlarının rapor hazırlaması öngörülmektedir. Ayrıca raporun niteliği değişmekte ve finansal analiz raporundan makul güvence veren denetim raporuna dönülmektedir. Yine denetimim standardı netleşmekte ve Raporun Türkiye Denetim Standartlarına göre hazırlanması şart koşulmaktadır. Buna göre, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunca kamu yararını ilgilendiren kuruluşların denetimi için yetkilendirilen bağımsız denetim kuruluşları tarafından Türkiye Denetim Standartlarına göre yapılacak denetim kapsamında hazırlanan ve konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makul güvence veren denetim raporu ile dayanakları konkordato başvurusu sırasında mahkemeye sunulacaktır. Böylece konkordato talep eden borçlu hakkında geçici mühlet kararı verilmesi, borçlunun mali durumunu net bir şekilde ortaya koyan ve konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makul güvence veren denetim raporuna dayanacaktır. Yapılan değişiklik, borçlu ve alacaklının menfaat dengesinin daha iyi bir şekilde korunmasına katkı sağlayacaktır.
Maddeye ilave edilen fıkrayla, denetim raporunu hazırlayacak denetim kuruluşlarının faaliyetleri, bu kuruluşların hak ve yükümlülükleri, hazırlanan raporların ilgili kurum tarafından incelenmesi ve denetlenmesi, bu raporlar sebebiyle denetim kuruluşlarının idari ve hukuki sorumlulukları ile diğer hususlar hakkında 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname hükümlerinin uygulanması hükme bağlanmaktadır. Böylece konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makul güvence veren denetim raporlarını hazırlayanların çalışma şekli, denetimleri ve sorumlulukları açıkça düzenlenmekte ve bu çerçevede hazırlanacak raporla, konkordato talep edenin gerçek mali durumunun mahkeme huzuruna taşınması sağlanmaktadır...." denilmek suretiye "makul güvence raporunun" kamu yararını ilgilendiren kuruluşların denetimi için yetkilendirilen bağımsız denetim kuruluşları tarafından düzenlenmesinin uygulamadaki öneminden söz edilmiştir.
2004 sayılı Kanun'un 286. maddesindeki değişikliğe ilişkin 16 Sıra Sayılı Adalet Komisyonu Raporu'nda, kanun teklifinde ve Adalet Komisyonunun teklif ettiği metinde, denetim raporlarını KAYİK dahil bağımsız denetim yapmaya yetkili kuruluşların düzenleyebileceği açıkça belirtilmişken TBMM Genel Kurulunda verilen bir önerge ile "kamu yararını ilgilendiren kuruluşların denetimi için" ibaresinin madde metninden çıkarılmasının, davacının iddia ettiği gibi, bu raporu yetkilendirilmiş tüm bağımsız denetim kuruluşlarının düzenleyebileceği gibi bir sonuç doğurduğundan bahsetmeye olanak bulunmamaktadır.
Zira, yukarıda da açıklandığı üzere, teklifin bu şekilde yasalaşması, 2004 sayılı Yasanın 286. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi kapsamında yapılacak denetimler konusunda, denetimi yapacak kuruluşların nitelikleri hakkında herhangi bir belirlemeye yer verilmemesi sonucunu doğurduğundan, gerek Yasada gerekse ilgili yönetmelikte bu konuda bir belirlemeye yer verilmemesi nedeniyle, bu belirlemenin Kurulun yetkisinde olduğu açıktır.
Bu durumda, gerekçede de belirtildiği üzere, kamu yararını ilgilendiren "konkordato" müessesine yönelik olarak yapılacak denetimlerin daha etkin ve güvenilir olması amacıyla, sadece kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar dahil bağımsız denetim yetisine sahip denetim kuruluşları tarafından yürütülmesine yönelik dava konusu Kurul kararında mevzuata ve hukuka aykırılık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, davanın reddi gerektiği, düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Onüçüncü Dairesi'nce duruşma için taraflara önceden bildirilen 19/10/2021 tarihinde, davacı vekili Av. ...'nun ve davalı idare vekili Av. ...'in geldikleri, Danıştay Savcısı'nın hazır olduğu görülmekle, açık duruşmaya başlandı. Taraflara usulüne uygun olarak söz verilerek dinlendikten ve Danıştay Savcısı'nın düşüncesi alındıktan sonra taraflara son kez söz verilip, duruşma tamamlandı. Dava dosyası incelenip, gereği görüşüldü:
Davalı idarenin usule yönelik itirazları geçerli görülmeyerek esasın incelenmesine geçildi.
MADDİ OLAY VE HUKUKİ SÜREÇ :
19/12/2018 tarihli ve 30630 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 06/12/2018 tarih ve 7155 sayılı Abonelik Sözleşmesinden Kaynaklanan Para Alacaklarına İlişkin Takibin Başlatılması Usulü Hakkında Kanun’un 13. maddesiyle, 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu’nun 286. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi değiştirilmiş ve konkordato talebine eklenecek belgeler arasına, Kamu Gözetimi Kurumu tarafından yetkilendirilen bağımsız denetim kuruluşu tarafından Türkiye Denetim Standartlarına göre yapılacak denetim kapsamında hazırlanan ve konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makûl güvence veren denetim raporu da dâhil edilmiştir.
Ancak Kurum'a, konkordato işlerinin yürütüldüğü mahkemeler ve alacaklılar tarafından, bağımsız denetim raporlarının mevzuata ve denetim standartlarına uygun hazırlanmadığı, çelişkili raporlar verildiği, raporların şirketlerin gerçek durumunu yansıtmadığı yönünde çok sayıda ihbar ve şikâyet gelmesi üzerine, Adalet Bakanlığı'ndan, denetimin etkinliğini artırmak amacıyla denetimi yapacak kuruluşların niteliklerinin ve kapsamının belirlenmesine yönelik görüş talep edilmiş, Adalet Bakanlığı tarafından, raporun mevzuata uygun şekilde hazırlanmasını temin etmek maksadıyla denetim yapacak kuruluşların nitelikleri ile kapsamının belirlenmesi suretiyle listenin oluşturulması hususunda görev ve yetkinin Kamu Gözetimi Kurumu’nda olduğu, konkordatonun kamu yararını ilgilendirdiği ve ekonomideki dengeyi sağladığı, bu nedenle daha yoğun denetim yapan şirketlerin yetkilendirilmesinin sağlanmasının yerinde olacağı yönünde görüş verilmiştir.
Bu kapsamda Kurul’un dava konusu kararıyla, 2004 sayılı Kanun’un konkordato talebine eklenecek belgeleri düzenleyen 286. maddesine dayanılarak 30/01/2019 tarih ve 30671 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Konkordato Talebine Eklenecek Belgeler Hakkında Yönetmelik kapsamında yapılacak denetimlerin sadece “kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar (KAYİK) dâhil bağımsız denetim yetkisi"ne sahip denetim kuruluşları tarafından yürütülmesine, Kanun’un 286. maddesinin 1. fıkrasının (e) bendi ile 3. fıkrası, 26/09/2011 tarihli ve 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname’nin 9. maddesinin birinci fıkrasının (ğ) ve (h) bentleri ile 26/12/2012 tarih ve 28509 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nin 11. maddesinin 3. fıkrası ve 13. maddesinin 4. fıkrası uyarınca karar verilmiştir.
Anılan Kurul kararının iptali istemiyle de bakılan dava açılmıştır.
İNCELEME VE GEREKÇE:
İLGİLİ MEVZUAT:
Uyuşmazlık tarihinde yürürlükte bulunan hâliyle Anayasa'nın 124. maddesinde, "Başbakanlık, bakanlıklar ve kamu tüzel kişileri, kendi görev alanlarını ilgilendiren kanunların ve tüzüklerin uygulanmasını sağlamak üzere ve bunlara aykırı olmamak şartıyla, yönetmelikler çıkarabilirler." kuralına yer verilmiştir.
660 sayılı Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname'nin 1. maddesinde, bu Kanun Hükmünde Kararname'nin amacının, uluslararası standartlarla uyumlu Türkiye Muhasebe Standartlarını oluşturmak ve yayımlamak, bağımsız denetimde uygulama birliğini, gerekli güveni ve kaliteyi sağlamak, denetim standartlarını belirlemek, bağımsız denetçi ve bağımsız denetim kuruluşlarını yetkilendirmek ve bunların faaliyetlerini denetlemek ve bağımsız denetim alanında kamu gözetimi yapmak yetkisini haiz Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu'nun (Kurum) kuruluş, teşkilat, görev, yetki ve sorumluluklarına ilişkin usul ve esasları düzenlemek olduğu belirtilmiş; "Tanımlar" başlıklı 2. maddesinde, "Bağımsız denetçi: Bağımsız denetim yapmak üzere, 01/06/1989 tarihli ve 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununa göre yeminli mali müşavir ya da serbest muhasebeci mali müşavirlik ruhsatını almış meslek mensupları arasından Kurum tarafından yetkilendirilen kişileri; Bağımsız denetim: Finansal tablo ve diğer finansal bilgilerin, finansal raporlama standartlarına uygunluğu ve doğruluğu hususunda, makul güvence sağlayacak yeterli ve uygun bağımsız denetim kanıtlarının elde edilmesi amacıyla, denetim standartlarında öngörülen gerekli bağımsız denetim tekniklerinin uygulanarak defter, kayıt ve belgeler üzerinden denetlenmesi ve değerlendirilerek rapora bağlanmasını; Bağımsız denetim kuruluşu: Bağımsız denetim yapmak üzere, Kurum tarafından yetkilendirilen sermaye şirketlerini; Kalite güvence sistemi: Denetimde gerekli kaliteyi ve kamuoyunun yapılan bağımsız denetime olan güvenini sağlamak amacıyla bağımsız denetim kuruluşu ya da bağımsız denetçi tarafından yapılan işin, belirlenen standart ve ilkelere uygun olarak yapılmasını temin etmek için oluşturulan sistemi; Kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar: Halka açık şirketler, bankalar, sigorta, reasürans ve emeklilik şirketleri, faktoring şirketleri, finansman şirketleri, finansal kiralama şirketleri, varlık yönetim şirketleri, emeklilik fonları, ihraççılar ve sermaye piyasası kurumları ile faaliyet alanları, işlem hacimleri, istihdam ettikleri çalışan sayısı ve benzeri ölçütlere göre önemli ölçüde kamuoyunu ilgilendirdiği için Kurum tarafından bu kapsamda değerlendirilen kuruluşları; Kurul: Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulunu; Kurum: Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunu; Meslek mensubu: 3568 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirleri... ifade eder" şeklinde tanımlanmış; "Kurul'un görev ve yetkileri" başlıklı 9. maddesinin birinci fıkrasının (ç) bendinde, "Bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının kuruluş şartlarını ve çalışma esaslarını belirlemek, bu şartları taşıyan kuruluşları ve bağımsız denetim yapacak meslek mensuplarını yetkilendirerek listeler hâlinde ilan etmek ve bunları oluşturacağı resmî sicile kaydederek Kurumun internet sitesinde kamuoyunun erişimine sürekli olarak açık tutmak"; (f) bendinde, "Bağımsız denetim yapacak meslek mensuplarına yönelik sınav, yetkilendirme ve tescil yapmak, disiplin ve soruşturma işlemlerini yürütmek, sürekli eğitim standartları ile meslekî etik kurallarını belirlemek, bunlara yönelik olarak kalite güvence sistemini oluşturmak ve bu alanlardaki eksikliklerin düzeltilmesi için gerekli tedbirlerin alınmasını sağlamak"; (ğ) bendinde, "Denetimin bağımsızlığının ve tarafsızlığının sağlanmasına, denetime olan güven ile denetimin kalitesinin artırılmasına yönelik düzenlemeler yapmak ve gerekli tedbirleri almak"; (h) bendinde, "Düzenlemek ve denetlemekle görevli olduğu alanla ilgili ikincil düzenlemeleri yapmak ve bu konularda gerekli kararları almak" Kurul'un görev ve yetkileri arasında sayılmış; "Kamu yararını ilgilendiren kuruluşların bağımsız denetimi" başlıklı 23. maddesinin birinci fıkrasında, kamu yararını ilgilendiren kuruluşlarda denetimin sadece bağımsız denetim kuruluşları tarafından yapılacağı; ikinci fıkrasında, kamu yararını ilgilendiren kuruluşların denetimini yapacak bağımsız denetim kuruluşlarının yetkilendirilmesi sürecinde, Kurum'un, bunların ilgili olduğu sektörü düzenleme ve denetleme yetkisini haiz kurul, kurum veya kuruluşların görüşünü alacağı; üçüncü fıkrasında, Kurum'un, bağımsız denetim kuruluşlarının kuruluş şartlarını ve çalışma esaslarını belirlemesi, bu şartları taşıyan kuruluşları ve bağımsız denetim yapacak meslek mensuplarını yetkilendirerek listeler hâlinde ilan etmesi ve bunları oluşturacağı resmî sicile kaydederek Kurum'un internet sitesinde kamuoyunun erişimine sürekli olarak açık tutması hususlarında yapacağı düzenlemelerde, kamu yararını ilgilendiren kuruluşların ilgili olduğu sektörü düzenleme ve denetleme yetkisini haiz kurul, kurum veya kuruluşlarca talep edilmesi hâlinde, bunların görüşünü almak suretiyle sektörün özelliğine göre farklı ölçütler belirleyebileceği; 27. maddesinin birinci fıkrasında, Kurul'un, 9. maddenin birinci fıkrasının (b), (ç) ve (d) bentlerinde yer alan yetkilerinin kullanılmasına yönelik usul ve esasları çıkaracağı yönetmeliklerle belirleyeceği kurala bağlanmıştır.
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 400. maddesinde, denetçinin, bağımsız denetim yapmak üzere, 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'na göre ruhsat almış yeminli mali müşavir veya serbest muhasebeci mali müşavir unvanını taşıyan ve Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunca yetkilendirilen kişiler ve/veya ortakları bu kişilerden oluşan sermaye şirketi olabileceği ifade edilmiştir.
Bağımsız Denetim Yönetmeliği'nin "Tanımlar" başlıklı 4. maddesinde, "Bağımsız denetim: Finansal tablo ve diğer finansal bilgilerin, finansal raporlama standartlarına uygunluğu ve doğruluğu hususunda, makul güvence sağlayacak yeterli ve uygun bağımsız denetim kanıtlarının elde edilmesi amacıyla, denetim standartlarında öngörülen gerekli bağımsız denetim tekniklerinin uygulanarak defter, kayıt ve belgeler üzerinden denetlenmesi ve değerlendirilerek rapora bağlanmasını; "Bağımsız denetim kuruluşu: Kurumca bağımsız denetim yapmakla yetkilendirilen ortakları yeminli mali müşavirlik ya da serbest muhasebeci mali müşavirlik ruhsatını almış meslek mensuplarından oluşan sermaye şirketlerini"; "Kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar (KAYİK): Halka açık şirketler, bankalar, sigorta, reasürans ve emeklilik şirketleri, faktöring şirketleri, finansman şirketleri, finansal kiralama şirketleri, varlık yönetim şirketleri, emeklilik fonları, 06/12/2012 tarihli ve 6362 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu'nda tanımlanmış olan ihraççılar ve sermaye piyasası kurumları ile faaliyet alanları, işlem hacimleri, istihdam ettikleri çalışan sayısı ve benzeri ölçütlere göre önemli ölçüde kamuoyunu ilgilendirdiği için Kurum tarafından bu kapsamda değerlendirilen kuruluşları... İfade eder" şeklinde tanımlanmış; "Denetim yapmaya yetkililer" başlıklı 11. maddesinin birinci fıkrasında, "Denetim, sadece Kurumca yetkilendirilen denetim kuruluşları veya denetçiler tarafından yetkileri çerçevesinde gerçekleştirilir."; üçüncü fıkrasında, "KAYİK’lerin ve faaliyet alanları, işletme büyüklükleri, çalışan sayısı ve benzeri ölçütlere göre Kurumca belirlenen işletmelerin denetimi yalnızca denetim kuruluşları tarafından, diğerlerinin denetimi ise denetim kuruluşları veya denetim üstlenen bağımsız denetçiler tarafından üstlenilir."; 13. maddesinin 4. fıkrasında, "Kurum; belirli alanların düzenlenmesi ve denetlenmesinden sorumlu kurum, kurul veya kuruluşların görüşlerini alarak, bu alanlarda denetim yapacak denetim kuruluşları için ek şartlar belirleyebilir ve bu şartları sağlayan denetim kuruluşlarını listeler halinde ayrıca ilan eder. Bunların dışında, denetimi yapılacak işletmenin büyüklüğü, faaliyetleri ile tabi olduğu düzenlemelerin özelliği ve benzeri hususlar dikkate alınarak belirlenecek işletmeleri denetlemek üzere, şartları Kurum tarafından belirlenen yeni denetim kuruluşu listeleri oluşturulabilir." kuralına yer verilmiştir.
2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu'nun 286. maddesinin birinci fıkrasında, borçlu tarafından konkordato talebine eklenecek belgeler sayılmış, (e) bendinde, Kamu Gözetimi Kurumu'nca yetkilendirilen bağımsız denetim kuruluşu tarafından Türkiye Denetim Standartlarına göre yapılacak denetim kapsamında hazırlanan ve konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makûl güvence veren denetim raporu da bu belgeler arasına dâhil edilmiş; bu kapsamda düzenlenecek raporlar ve bu raporlara dayanak olacak denetimlerde, denetim kuruluşlarının faaliyetleri, hak ve yükümlülükleri, raporların inceleme ve denetimleri, bu raporlar sebebiyle doğacak idarî ve hukukî sorumluluk ile diğer hususlar hakkında 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.
2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu'nun 286. maddesine dayanılarak hazırlanan Konkordato Talebine Eklenecek Belgeler Hakkında Yönetmelik'in "Tanımlar" başlıklı 4. maddesinde, "Bağımsız denetim kuruluşu: Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından yetkilendirilen bağımsız denetim kuruluşlarını; Bağımsız Denetim Standartları: Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından yürürlüğe konulan ve uluslararası standartlarla uyumlu olan bağımsız denetim standartlarını... ifade eder." şeklinde tanımlanmış; "Denetimin konusu ve kapsamı" başlıklı 12. maddesinin birinci fıkrasında, "Denetim, borçlunun konkordato ön projesinde yer alan teklifinin gerçekleşeceği hususunda makul güvence verilip verilmeyeceğinin tespiti amacıyla yapılır."; "Denetimde uyulacak standartlar" başlıklı 13. maddesinde, "Borçlunun malvarlığının durumunu gösteren belgeler ile alacaklı ve alacak listesi, Bağımsız Denetim Standardı 805’e; konkordato ön projesi ile karşılaştırma tablosu, Güvence Denetimi Standardı 3000 ve Güvence Denetimi Standardı 3400’e uygun olarak denetlenir." kuralı yer almıştır.
Dava konusu Kurul kararıyla, "2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu’nun (Kanun) konkordato talebine eklenecek belgeleri düzenleyen 286’ncı maddesine dayanılarak 30/01/2019 tarih ve 30671 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Konkordato Talebine Eklenecek Belgeler Hakkında Yönetmelik kapsamında yapılacak denetimlerin sadece “kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar (KAYİK) dahil bağımsız denetim” yetkisine sahip denetim kuruluşları tarafından yürütülmesine, Kanun'un 286'ncı maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi ile üçüncü fıkrası, 26/09/2011 tarihli ve 660 sayılı Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname’nin 9’uncu maddesinin birinci fıkrasının (ğ) ve (h) bentleri ile 26/12/2012 tarih ve 28509 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nin 11’inci maddesinin üçüncü fıkrası ve 13’üncü maddesinin dördüncü fıkrası uyarınca bu Kararın yayımlandığı tarihten sonra imzalanacak sözleşmelerde uygulanmak üzere" karar verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Aktarılan kurallardan, bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının kuruluş şartlarını ve çalışma esaslarını belirlemenin ve bu şartları taşıyan kuruluşları ve bağımsız denetim yapacak meslek mensuplarını yetkilendirmenin; denetimin bağımsızlığının ve tarafsızlığının sağlanmasına, denetime olan güven ile denetimin kalitesinin arttırılmasına yönelik düzenlemeleri yapmanın ve gerekli tedbirleri almanın; düzenlemek ve denetlemekle görevli olduğu alanla ilgili ikincil düzenlemeleri yapmanın ve bu konularda gerekli kararları almanın Kurul'un görev ve yetkileri arasında sayıldığı; kamu yararını ilgilendiren kuruluşların (KAYİK), halka açık şirketler, bankalar, sigorta, reasürans ve emeklilik şirketleri, faktoring şirketleri, finansman şirketleri, finansal kiralama şirketleri, varlık yönetim şirketleri, emeklilik fonları, ihraççılar ve sermaye piyasası kurumları olduğu, ayrıca bu sayılanlarla birlikte faaliyet alanları, işlem hacimleri, istihdam ettikleri çalışan sayısı ve benzeri ölçütlere göre önemli ölçüde kamuoyunu ilgilendirdiği için Kurum tarafından bu kapsamda değerlendirilen kuruluşların da KAYİK kapsamında olduğu, KAYİK'lerde denetimin yalnızca bağımsız denetim kuruluşları tarafından yapılacağı, Kurum'un, bağımsız denetim kuruluşlarının kuruluş şartlarının ve çalışma esaslarının belirlenmesi, bu şartları taşıyan kuruluşların yetkilendirilerek listeler hâlinde ilan edilmesi hususlarında yapacağı düzenlemelerde, KAYİK'lerin ilgili olduğu sektörü düzenleme ve denetleme yetkisini haiz kurul, kurum veya kuruluşlarca talep edilmesi hâlinde, bunların görüşünü almak suretiyle sektörün özelliğine göre farklı ölçütler belirleyebileceği anlaşılmaktadır.
Sözlük anlamı ile "düzenli hâle koymak, düzen vermek, tanzim ve tertip etmek" olarak tanımlanan "düzenleme", kamu hukukunda kural koyma ile eş anlamlıdır. Kural ise; sürekli, soyut, nesnel, genel (kişilik dışı) durumları belirleyen ve gösteren norm olarak tanımlanmaktadır. (ÖZAY İl Han, Günışığında Yönetim, 2017, İstanbul, s. 426).
İdare, Anayasa ve kanunlardan aldığı yetki ile kural koyma (düzenleme yapma) yetkisine sahiptir. "Kural işlemler" (ya da diğer adıyla genel düzenleyici işlemler), üst hukuk kurallarına uygun olarak hukuk düzenine yeni kural getiren ya da mevcut bir kuralı değiştiren veya kaldıran tek yanlı idarî işlemlerdir. Düzenleme yetkisini kullanarak tüzük, yönetmelik, tebliğ, genelge gibi genel düzenleyici işlemleri yapan idarenin bir işleminin düzenleyici nitelik taşıdığının kabul edilebilmesi için, söz konusu işlemin sürekli, soyut, nesnel, genel durumları belirleyen ve gösteren hükümler içermesi, başka bir anlatımla, belirtilen nitelikte kurallar getirmiş olması gerekmekte olup, bu genel düzenlemelerin üst hukuk kurallarına aykırı hükümler içermemesi zorunludur.

Adsız düzenleyici işlemler ile kural koyma yetkisi, idarenin kural koyma yetkisinin genel nitelikte olmasından kaynaklanmaktadır ve bu nedenle idarenin sahip olduğu hukukî araçlar Anayasa'da belirtilmiş işlemlerle sınırlı değildir. Nitekim Ragıp Sarıca, Anayasa'da belirtilmiş tek düzenleyici işlemin nizamnâme olduğu 1924 Anayasası döneminde, tanzim salâhiyetini, "münhasıran icra uzvunun ve idarî makamların hukuk kaideleri vazetmek salâhiyetine tekâbül etmektedir" şeklinde tanımlamış ve idarenin düzenleme yetkisinin kaynağını yürütme fonksiyonunda görmüştür. Zira yürütme fonksiyonu, kanunları icra etme işlevi olarak, gerektiğinde boşlukları doldurma ve yeni kurallar koyma yetkilerini içinde barındırmaktadır. Bu nedenle, Sarıca'ya göre idarenin kural koyma yetkisinin kaynağı, salt yürütme organı olmasından kaynaklı olarak sahip olduğu genel düzenleme yetkisidir. Sıddık Sami Onar da, aynı sonuca yürütmenin kanunu uygulama fonksiyonu yerine icra fonksiyonu gerekçesiyle ulaşmakta; idarenin düzenleme yetkisinin, 1961 Anayasası'nın tüzük ve yönetmelik hükümlerini düzenleyen maddelerine konu edilmekle birlikte, bu maddelerde yer alan yetkiden daha geniş olduğunu, zira düzenleme yetkisinin, icra ve idare fonksiyonundan ve niteliğinden doğduğunu ifade etmektedir. Bu itibarla, icraî karar almaya yetkili tüm idarî makamların, düzenleyici işlem yapma yetkisine sahip oldukları kabul edilmelidir. (ŞANLI ATAY Yeliz, Türk İdare Hukukunda Adsız Düzenleyici İşlemler, 2011, Ankara, s.73-74)
Düzenleyici ve denetleyici kurumlar, ilgili bulundukları sektörde düzenleme ve denetleme görevi üstlenmekte olup, bu kuruluşların temel işlevi, toplumsal ve ekonomik hayatın temel hak ve özgürlükler ile yakından ilişkili alanlardaki kamusal ve özel kesim etkinliklerini birtakım kurallar koyarak düzenlemek, konulan kurallara uyulup uyulmadığını izlemek ve denetlemektir.
660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile, bağımsız denetim alanındaki dağınık yapıyı ortadan kaldırmak, denetim standartlarını tek elden belirlemek, bağımsız denetçileri ve bağımsız denetim kuruluşlarını yetkilendirmek, bu kişilerin tescili, sürekli eğitimi, meslekî etik kuralları, soruşturma ve disiplin faaliyetlerinin belirlenmesi, bağımsız denetim kuruluşları ve denetim uygulamalarının kontrolü ve kalite güvencesine ilişkin düzenlemeleri yapmak ve bağımsız denetim alanında kamu gözetimi fonksiyonunu icra etmek amacıyla, kamu tüzel kişiliğini haiz, idarî ve malî özerkliğe sahip Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu (Kurum) kurulmuştur.
İktisadi hayatta kişiler, kurumlar veya kuruluşlar, ticari ilişki içinde oldukları ya da olmayı düşündükleri işletmelerle ilgili kararlar alırken güvenilir bilgilere ihtiyaç duymaktadır. Bu bağlamda bağımsız denetim raporları da, şirket ortakları, çalışanlar, bankalar da dâhil olmak üzere birçok kişi ve kuruluşu ilgilendirmektedir. Zira, bağımsız denetime tabi tutulan bir şirket hakkında bilgi sahibi olmak isteyen üçüncü kişilerin, şirketin bağımsız denetimden geçmiş finansal tablolarını inceleyerek şirket hakkında doğru bilgi edindikleri ve bu tabloları değerlendirerek yatırım yaptıkları, kredi veren kuruluşların da kredi taleplerini bağımsız denetimden geçmiş finansal tablolar üzerinden değerlendirdikleri ve sonuçlandırdıkları bilinen bir gerçektir. Bu nedenle, finansal tabloların doğru, dürüst ve güvenilir bir şekilde hazırlanıp sunulması, bu tablolarda yer alan bilgileri kullanarak karar alma durumunda olan tarafların alacakları kararlarda önem taşımaktadır.
Dosya incelendiğinde, konkordato başvurusu öncesinde alınan bazı finansal analiz raporlarının gerçeği yansıtmadığı, bazı borçluların konkordato müessesesini alacaklıları zarara uğratmak amacıyla kötüye kullandıklarının gözlemlenmesi üzerine 7155 sayılı Kanun’un 13. maddesiyle, 2004 sayılı Kanun’un 286. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde değişikliğe gidildiği ve borçlular tarafından konkordato talebine eklenecek belgeler arasına Kamu Gözetimi Kurumu tarafından yetkilendirilen bağımsız denetim kuruluşu tarafından Türkiye Denetim Standartlarına göre yapılacak denetim kapsamında hazırlanan ve konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makûl güvence veren denetim raporunun da dâhil edildiği, söz konusu düzenlemeyle, bağımsız denetim kuruluşunca tanzim edilen raporun niteliğinde değişiklik yapıldığı ve finansal analiz raporundan makûl güvence veren denetim raporuna dönüldüğü, böylece raporun güvenilirliğinin ve kalitesinin arttırıldığı, denetimin standardının netleştirildiği ve raporun Türkiye Denetim Standartlarına göre hazırlanmasının şart koşulduğu, ancak anılan düzenlemeden sonra Kurum'a, konkordato işlerinin yürütüldüğü mahkemeler ve alacaklılar tarafından, bağımsız denetim raporlarının mevzuata ve denetim standartlarına uygun hazırlanmadığı, çelişkili raporlar verildiği, raporların şirketlerin gerçek durumunu yansıtmadığı yönünde ihbar ve şikâyetler gelmesi üzerine, Adalet Bakanlığı'ndan, denetimin etkinliğini artırmak amacıyla denetimi yapacak kuruluşların niteliklerinin ve kapsamının belirlenmesine yönelik görüş talep edildiği, Adalet Bakanlığı tarafından, raporun mevzuata uygun şekilde hazırlanmasını temin etmek maksadıyla denetim yapacak kuruluşların nitelikleri ile kapsamının belirlenmesi suretiyle listenin oluşturulması hususunda görev ve yetkinin Kamu Gözetimi Kurumu’nda olduğu, konkordatonun kamu yararını ilgilendirdiği ve ekonomideki dengeyi sağladığı, bu nedenle daha yoğun denetim yapan şirketlerin yetkilendirilmesinin sağlanmasının yerinde olacağı yönünde görüş verildiği, bu kapsamda Kurul’un dava konusu kararıyla, uygulamada görülen sorunlar da değerlendirilerek, Konkordato Talebine Eklenecek Belgeler Hakkında Yönetmelik kapsamında yapılacak denetimlerin sadece “kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar (KAYİK) dâhil bağımsız denetim yetkisi"ne sahip denetim kuruluşları tarafından yürütülmesine karar verildiği görülmektedir.
7155 sayılı Kanun’un 13. maddesiyle 2004 sayılı Kanun’un 286. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yapılan değişiklikte, konkordato talebine eklenecek belgeler arasında yer alan denetim raporunun "bağımsız denetim kuruluşları" tarafından hazırlanacağı belirtildiği hâlde, dava konusu Kurul kararında bu raporun “kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar (KAYİK) dâhil bağımsız denetim yetkisi"ne sahip denetim kuruluşları tarafından hazırlanması gerektiği hususuna yer verilmiştir.
Uyuşmazlık, konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makûl güvence veren denetim raporunu yalnızca “KAYİK dâhil bağımsız denetim yetkisi"ne sahip denetim kuruluşlarının mı yoksa tüm bağımsız denetim kuruluşlarının mı hazırlaması gerektiği, Kurum'un, 2004 sayılı Kanun’un 286. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi uyarınca söz konusu raporun hazırlanması konusunda denetim kuruluşlarını “KAYİK dâhil" ya da "KAYİK hariç" bağımsız denetim yetkisine sahip denetim kuruluşları gibi bir ayrıma tabi tutma, denetim kuruluşlarını sınırlama yetkisinin bulunup bulunmadığı hususundan kaynaklanmaktadır.
Borçlarını vadesi geldiği hâlde ödeyemeyen veya vadesinde ödeyememe tehlikesi altında bulunan herhangi bir borçlu, vade verilmek veya tenzilat yapılmak suretiyle borçlarını ödeyebilmek veya muhtemel bir iflâstan kurtulmak için konkordato talep edebilmektedir.
Konkordato, borçlunun, belli çoğunluktaki alacaklıları tarafından kabul edilmesi hâlinde tüm borçlarının yapılandırılarak malî durumunun düzeltilmesini ve bu şekilde iflastan kurtulmasını amaçlayan, alacaklılara da belirli bir tenzilatla veya belli bir vadeyle alacağına kavuşması imkânı veren ve mahkemenin tasdikiyle de taraflar açısından hüküm ifade eden bir anlaşmadır. Konkordato, piyasa şartları, ekonomik kriz gibi öngörülemeyen birtakım nedenlerle işleri yolunda gitmeyen ve malî durumu bozulmuş olan dürüst ve iyiniyetli borçluları korumak için kabul edilmiş bir müessesedir. Böylece, malî durumu bozulan, bu nedenle borçlarını vadesinde ödeyemeyecek durumda olan ya da ödemede zorlanan tüm gerçek ve tüzel kişiler, konkordatoyla birlikte borçlarını yeniden yapılandırma imkânına kavuştukları gibi malî durumlarını da iyileştirme imkânı bulmaktadırlar.
Dürüst ve iyi niyetli borçluları iflastan korumayı amaçlayan konkordato müessesesinin, hem borçlu hem de alacaklılar bakımından önemli hüküm ve sonuçları bulunmaktadır. Bu doğrultuda, kanun koyucu, konkordato talep eden borçlunun malî ve finansal durumunun açık bir şekilde ortaya konulması amacıyla başvuru sırasında mahkemeye sunulacak belgeleri ayrıntılı bir şekilde belirlemiş ve sıkı kurallara bağlamıştır.
Konkordato talep eden borçlu hakkında geçici mühlet kararı, borçlunun malî durumunu açık bir şekilde ortaya koyan ve konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makûl güvence veren denetim raporu dayanak alınmak suretiyle verilmektedir. Bu nedenle, bağımsız denetim kuruluşu tarafından hazırlanan ve konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makûl güvence veren denetim raporunun konkordato talep eden borçlunun gerçek malî durumunu yansıtması gerekmektedir.
Kurum'a, konkordato işlerinin yürütüldüğü mahkemeler ve alacaklılar tarafından, bağımsız denetim raporlarının mevzuata ve denetim standartlarına uygun hazırlanmadığı, çelişkili raporlar verildiği, raporların şirketlerin gerçek durumunu yansıtmadığı yönünde gelen ihbar ve şikâyetler üzerine, Kurum tarafından, denetime olan güvenin sağlanması ve denetimin kalitesinin arttırılmasına yönelik düzenleme yapılması ihtiyacı duyulmuştur.
Bu çerçevede, uygulamada yaşanan bir takım sıkıntılar nedeniyle, denetime olan güvenin sağlanması ve denetimin kalitesinin arttırılması amacıyla alınan dava konusu Kurul kararıyla, konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makûl güvence veren denetim raporunun, tüm bağımsız denetim kuruluşları tarafından hazırlanması yerine belli ölçeğin üzerindeki kuruluşları denetleyen, yetkinliği ve denetim tecrübesi fazla, daha yoğun denetim yapan “KAYİK dâhil bağımsız denetim yetkisi"ne sahip denetim kuruluşları tarafından hazırlanmasına karar verilmiştir.

Kamu hizmetlerinin hangi şartlar altında ve nasıl yürütüleceğini önceden tespit etmek her zaman mümkün olmadığı için, gelişen durumlara uyumu sağlamak ve ortaya çıkan ihtiyaçları karşılayabilmek amacıyla düzenleyici işlemler üzerinde gerekli değişiklikleri yapma hususunda idarelerin takdir yetkisinin bulunduğu açıktır. İdarelere tanınan bu takdir yetkisi, idarelerin keyfi olarak hareket edebileceği anlamına gelmemektedir. Zira, takdir yetkisi ile idarelere ancak hukuk kuralları içinde hareket serbestliği tanınmış olduğundan, yasa koyucu tarafından idarelere tanınan bu yetkinin başta kamu yararı olmak üzere hizmet gereklerine ve hukuk devletine uygun olarak kullanılması gerekmektedir.
Bağımsız denetçi ve bağımsız denetim kuruluşlarını yetkilendirme, faaliyetlerini denetleme ve bağımsız denetim alanında kamu gözetimi yapma görev ve yetkisi 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile Kamu Gözetimi Kurumu’na verilmiştir.Kurum'un, KAYİK'leri denetleyecek bağımsız denetim kuruluşları için dahi farklı ölçütler belirleme yetkisinin bulunduğu açıktır. Zira, faaliyet alanı itibarıyla özellik arz eden bazı işletmelerin (GSM şirketleri, enerji şirketleri gibi) denetiminin tüm bağımsız denetim kuruluşları tarafından değil de yalnızca bu hususta yetki verilmiş bağımsız denetim kuruluşları tarafından yapılması, denetime olan güvenin ve denetimin kalitesinin artırılmasına yöneliktir.
Kurum tarafından, bağımsız denetimde uygulama birliğini, gerekli güveni ve kaliteyi sağlamak, uygulamada ortaya çıkan sorunları gidermek amacıyla pek çok düzenleme veya mevcut düzenlemelerde değişiklikler yapılmakta ve böylece bağımsız denetim faaliyetlerinde güveni sağlamaya ve kaliteyi arttırmaya yönelik tedbirler alınmaktadır. Bağımsız denetim faaliyetlerinde güven ve kalite ise, bağımsız denetim faaliyeti sonucunda varılan görüşün doğru ve güvenilir olmasıyla, başka bir anlatımla, uyuşmazlıkta olduğu gibi konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makûl güvence verip vermediğiyle ilgilidir. Bağımsız denetim faaliyeti sonucu hazırlanan denetim raporunun ve varılan görüşün doğru ve güvenilir olması ise nitelikli, yetkin ve tecrübeli denetçileri bünyesinde bulunduran denetim kuruluşlarınca yürütülen denetim faaliyetiyle mümkündür.
Denetime olan güvenin sağlanması ve denetimin kalitesinin arttırılmasına yönelik düzenlemeler ile bu düzenlemelere uyulup uyulmadığı hususunda gözetim, denetim yapma ve yaptırım uygulama yetkisi bulunan Kurum'un, düzenlemek ve denetlemekle yetkili olduğu hususlarda sahip olduğu ikincil düzenleme yapma yetkisi kapsamında, konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makûl güvence veren denetim raporunu “KAYİK dâhil bağımsız denetim yetkisi"ne sahip denetim kuruluşlarının hazırlaması gerektiğini belirleme yetkisi bulunmakta olup, dava konusu düzenlemenin bağımsız denetimin amacıyla uyumlu, borçlu ve alacaklının menfaat dengesinin daha iyi bir şekilde korunmasına katkı sağlamaya yönelik olduğu sonucuna varılmıştır.
Bu itibarla, bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının kuruluş şartlarını ve çalışma esaslarını belirleme ve bu şartları taşıyan kuruluşları ve bağımsız denetim yapacak meslek mensuplarını yetkilendirme görev ve yetkisi bulunan davalı Kurum tarafından, bağımsız denetime olan güvenin sağlanması ve denetim faaliyetinin kalitesinin arttırılması amacıyla tesis edilen dava konusu Kurul kararında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. DAVANIN REDDİNE,
2. Ayrıntısı aşağıda gösterilen toplam ...-TL yargılama giderinin davacı üzerinde bırakılmasına,
3. Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca ...-TL vekâlet ücretinin davacıdan alınarak davalı idareye verilmesine,
4. Posta gideri avansından artan tutarın kararın kesinleşmesinden sonra davacıya iadesine,
5. Bu kararın tebliğ tarihini izleyen 30 (otuz) gün içerisinde Danıştay İdari Dava Daireleri Kurulu'na temyiz yolu açık olmak üzere, 19/10/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.




(X) KARŞI OY :
Dava, 25/03/2020 tarih ve 31079 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu'nun "2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu'nun 286. maddesinin 1. fıkrasının (e) bendi ve Konkordato Talebine Eklenecek Belgeler Hakkında Yönetmelik kapsamında yapılacak denetimler" hakkındaki 23/03/2020 tarih ve 75935942-050.01.04-[01/47] sayılı kararının iptali istemiyle açılmıştır.
Dosya incelendiğinde, 19/12/2018 tarihli ve 30630 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 06/12/2018 tarih ve 7155 sayılı Abonelik Sözleşmesinden Kaynaklanan Para Alacaklarına İlişkin Takibin Başlatılması Usulü Hakkında Kanun’un 13. maddesiyle, 2004 sayılı Kanun’un 286. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi değiştirilmiş ve konkordato talebine eklenecek belgeler arasına, Kamu Gözetimi Kurumu tarafından yetkilendirilen bağımsız denetim kuruluşu tarafından Türkiye Denetim Standartlarına göre yapılacak denetim kapsamında hazırlanan ve konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makûl güvence veren denetim raporu da dâhil edilmiştir.
Ancak Kurum'a, konkordato işlerinin yürütüldüğü mahkemeler ve alacaklılar tarafından, bağımsız denetim raporlarının mevzuata ve denetim standartlarına uygun hazırlanmadığı, çelişkili raporlar verildiği, raporların şirketlerin gerçek durumunu yansıtmadığı yönünde gelen ihbar ve şikâyetler üzerine, Adalet Bakanlığı'ndan, denetimin etkinliğini artırmak amacıyla denetimi yapacak kuruluşların niteliklerinin ve kapsamının belirlenmesine yönelik görüş talep edilmiş, Adalet Bakanlığı tarafından, raporun mevzuata uygun şekilde hazırlanmasını temin etmek maksadıyla denetim yapacak kuruluşların nitelikleri ile kapsamının belirlenmesi suretiyle listenin oluşturulması hususunda görev ve yetkinin KGK’nda olduğu, konkordatonun kamu yararını ilgilendirdiği ve ekonomideki dengeyi sağladığı, bu nedenle daha yoğun denetim yapan şirketlerin yetkilendirilmesinin sağlanmasının yerinde olacağı yönünde verilen görüş kapsamında Kurul’un dava konusu kararıyla; 2004 sayılı Kanun’un 286. maddesine dayanılarak çıkartılan Konkordato Talebine Eklenecek Belgeler Hakkında Yönetmelik kapsamında yapılacak denetimlerin sadece “kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar (KAYİK) dâhil bağımsız denetim yetkisi"ne sahip denetim kuruluşları tarafından yürütülmesine karar verilmiştir.
2004 sayılı Kanun'un 286. maddesindeki söz konusu değişikliğe ilişkin 16 Sıra Sayılı Adalet Komisyonu Raporu incelendiğinde, kanun teklifinde ve Adalet Komisyonu'nun teklif ettiği metinde, denetim raporlarını “kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar (KAYİK) dâhil bağımsız denetim” yapmaya yetkili kuruluşların düzenleyebileceği belirtilmişken, TBMM Genel Kurulu'nda verilen bir önerge ile "kamu yararını ilgilendiren kuruluşların denetimi için" ibaresinin madde metninden çıkarıldığı ve söz konusu raporun yetkilendirilmiş tüm bağımsız denetim kuruluşları tarafından düzenlenebileceği şekliyle Kanun değişikliğinin yapıldığı, buna rağmen dava konusu Kurul kararı ile anılan raporu hazırlama yetkisinin sadece "KAYİK dâhil bağımsız denetim" yapmaya yetkili kuruluşlarla sınırlandırıldığı görülmektedir.
TBMM Genel Kurulu'nda yapılan değişikliğin gerekçesinde, "Önergeyle, denetim raporlarının kamu yararını ilgilendiren kuruluşların denetimi için yetkilendirilen bağımsız denetim kuruluşlarından alınması yerine tüm bağımsız denetim kuruluşlarından alınabilmesi için (e) bendinde yer alan "kamu yararını ilgilendiren kuruluşların denetimi için" ibaresi madde metninden çıkarılmaktadır." denilmektedir.
Adalet Komisyonu'nun teklif ettiği metinde ve kanun teklifinde, denetim raporlarını “kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar (KAYİK) dâhil bağımsız denetim” yapmaya yetkili kuruluşların düzenleyebileceği belirtilmişken, TBMM Genel Kurulu'nda verilen bir önerge ile denetim raporlarının tüm bağımsız denetim kuruluşlarından alınabilmesinin yolu açılmıştır. Yasa koyucunun iradesinin, bilinçli bir tercihle, denetim raporunun tüm bağımsız denetim kuruluşlarınca hazırlanabilmesi yolunda olduğu açıktır.
İdare, Anayasa ve yasal düzenlemelerden aldığı yetki ile kural koyma, düzenleme yapma yetkisine sahiptir. Ancak, idare tarafından, düzenleyici bir işlemle, kanunun öngörmediği, uygulama alanını genişleten ve kanunu aşan bir düzenleme yapılamaz.
Hukuk düzeninde kurallar hiyerarşisi, Anayasa, kanun, tüzük, yönetmelik ve adsız düzenleyici işlemler olarak sıralanmakta ve denetime esas hiyerarşide bu şekilde kabul edilmektedir. Anılan hiyerarşinin anlamı, alt kuralın üst kurala aykırı hükümler taşıyamayacağıdır. Yazılı hukuk kurallarının yargısal denetiminde yargı organlarınca göz önünde bulundurulacak husus, bir hukuk kuralının, üst hukuk kurallarının tümüne uygunluğunun denetlenmesidir. Diğer bir ifadeyle, hiyerarşik olarak kendinden daha üstte bulunan herhangi bir kuralla çelişen düzenlemenin hukuka aykırı olacağı kuşkusuzdur. Bu nedenle, idarenin, takdir yetkisini kullanarak tesis ettiği düzenleyici işlemlerin, kurallar hiyerarşisi uyarınca, dayanağı olan üst hukuk kurallarına uygun olması gerekmektedir.
Uyuşmazlıkta, 7155 sayılı Kanun’un 13. maddesiyle 2004 sayılı Kanun’un 286. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yapılan değişiklikte, konkordato talebine eklenecek belgeler arasında yer alan denetim raporunun "bağımsız denetim kuruluşları" tarafından hazırlanacağı belirtildiği hâlde, dava konusu Kurul kararında bu raporun “kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar (KAYİK) dâhil bağımsız denetim yetkisi"ne sahip denetim kuruluşları tarafından hazırlanması gerektiği hususuna yer verilmiş, böylece konkordato ön projesinde yer alan teklifin gerçekleşeceği hususunda makûl güvence veren denetim raporunu hazırlayacak denetim kuruluşları daraltılmak suretiyle kanunu aşan bir düzenleme yapılmıştır.
Yasa koyucu idaresini, denetim raporunun tüm bağımsız denetim kuruluşlarınca hazırlanması yönünde belirlemişken, davalı Kurum tarafından, uygulamada yaşandığı iddia edilen birtakım sorunlar gerekçe gösterilerek raporu hazırlayacak denetim kuruluşlarına, Kurul kararıyla Kanunu aşan bir sınırlama getirilmesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, dava konusu Kurul kararının iptaline karar verilmesi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.