Danıştay 4. Daire 2021/3412 Esas 2021/5327 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/3412
Karar No : 2021/5327

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Kumaş Tekstil Otel Turizm İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E: …, K: … sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2013/12. döneminden devreden katma değer vergisi tutarının değişmesi hususu da dikkate alınarak, 2014/11. dönemi için tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … . Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E: …, K: … sayılı kararda; davacının fatura aldığı Atışalanı Vergi Dairesi mükellefi, … Tekstil Sanayi ve Dış Ticaret Limited. Şti. hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle düzenlenen vergi tekniği raporuna istinaden dava dışı adı geçen mükellef hakkında 2014 yılına ilişkin olarak vergi ziyaı cezalı kurumlar ve geçici vergi ile katma değer vergisi tarhiyatları yapılarak düzenlenen ihbarnamelere karşı açılan davada, … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E: …, K: … sayılı kararında; '' .... yeterli ve somut tespit olmaması nedeniyle davanın kabulüne...'' karar verildiği, adı geçen mükellef tarafından düzenlenen faturaların sahte belge niteliğinde olmadığının Mahkeme kararı ile sabit olduğundan, söz konusu faturaları kullanan davacı adına, dava konusu edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında ve vergi ziyaı cezasında hukuka uyarlık, 2014/11. dönemine çıkan tutarın 2013 yılından sonraki döneme devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklandığı, 2013 yılından sonraki döneme devreden katma değer vergisinin azalması nedeniyle yapılacak tarhiyatın 31/12/2018 tarihine kadar yapılmadığı, 11/07/2019 tarihinde düzenlenen vergi ceza ihbarnamesi ile aranmasında zamanaşımı nedeniyle hukuka uyarlık, 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının ise, yasanın aradığı anlamada gerçekleştirilmiş somut bilgiler ihtiva eden tespit yapılmaksızın kesildiğinden hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçeler ile davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, dava dışı … Tekstil San. Dış Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturaların sahte olduğu hususunun yeterli ve hukuken geçerli somut tespitler ile ortaya konulduğu, 2014/11. dönemine ilişkin olan dava konusu tarhiyatın zamanaşımı süresi içinde tarh ve tebliğ edildiği, idarece yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Temyiz dilekçesinde ileri sürdürülen iddialar, temyize konu kararın, dava konusu cezalı tarhiyatın 2013/12. döneminden devreden katma değer vergisi tutarının değişmesinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrası ile 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Kararın dava konusu cezalı tarhiyatın … Tekstil San. ve Dış Tic. Ltd. Şti.'den alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyata ilişkin hüküm fıkrasına dair temyiz istemine gelince;
Uyuşmazlıkta, her ne kadar Vergi Mahkemesince, dava dışı ''… Tekstil San. ve dış Tic. Ltd. Şti.'' hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle 2014 yılına ilişkin olarak vergi ziyaı cezalı kurumlar ve geçici vergi ile katma değer vergisi tarhiyatlarının yapıldığı, tarhiyatların kaldırılması istemiyle açılan davada, … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E: …, K: … sayılı kararında ''yeterli tespit olmaması sebebiyle'' davanın kabulüne karar verildiğine atıf yapılarak, söz konusu mükellef tarafından davacıya düzenlenen faturalara ilişkin cezalı tarhiyatların kaldırılmasına karar verilmiş ise de; Mahkemece dava dışı ''… Tekstil San. ve dış Tic. Ltd. Şti.'' hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda yer verilen tespitlerin değerlendirilmesi suretiyle, adı geçen mükellefin düzenlediği faturaların, gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanıp dayanmadığı, dolayısıyla da sahte olup olmadığı hususları araştırılarak, işin esası incelenerek karar verilmesi gerekmektedir.
Bu itibarla davanın kabulü yönündeki Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf isteminin reddine ilişkin temyize konu Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.
Öte yandan, yeniden yapılacak olan yargılamada, ulaşılacak sonuca göre 213 sayılı Kanun'un 339. maddesi uyarınca kesilen vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümlerinin uygulanması hakkında bir karar verileceği de tabiidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E: … , K: … sayılı kararının, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasının oybirliği ile, dava konusu cezalı tarhiyatın 2013/12. döneminden devreden katma değer vergisi tutarının değişmesinden kaynaklanan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının üye … ve üye … 'in karşı oyu ile oyçokluğu ile ONANMASINA
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının … Tekstil Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi'nden temin edilen faturalara ilişkin resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatına ilişkin kısmının oybirliği ile BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 19/10/2021 tarihinde karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2013/12. döneminden devreden katma değer vergisinin değişmesi hususu da dikkate alınarak, beyanların yeniden düzenlenmesi sonucu 2014/11. dönem tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davanın kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden Vergi Dava Dairesi kararı temyiz edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 113. maddesinde "zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmıştır. Kanunun 114. maddesinin birinci fıkrasında, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı hükme bağlanmıştır. Bu hüküm gereği vergi alacağının doğduğu dönem, verginin ödenmesi gerektiği dönemdir.
Öte yandan aynı kanunun 19. maddesinde, vergi alacağının mükellef bakımından vergi borcunu teşkil edeceği; 126. maddesinde ise 114. madde de yazılı zamanaşımı süresine değinildikten sonra bu süre zarfında meydana çıkan vergi hatalarının düzeltileceği kurala bağlanmıştır.
Sözü edilen yasa kurallarından da görülüceği üzere, tarh ve düzeltme zamanaşımı, vergi alacağının doğduğu yılı takip eden yılın başından başlayarak beş (5) yıldır. Ancak, vergi alacağının doğduğu yılda yer alan tüm unsurlarla birlikte, alacağın doğduğu yılın beyannamesinde yer alan ve vergi alacağının miktarını doğrudan etkileyen bir unsur olan "geçmiş yılda kayıtlara alınan sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu tespitli belge" üzerinden hesaplanarak, indirildikten sonra ilgili (ihtilaflı) yıla devreden verginin de, devredildiği yılın zamanaşımı süresine tabi olması gerekmektedir.
Bakılmakta olan davada, davacı hakkında … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporunda, 2013/12. dönemi ve sonrası döneme devreden katma değer vergisi tutarının değişmesi sebebiyle davacının 2014, 2015 ve 2016/1. dönem beyanlarının düzeltildiğinin tespit edildiği, 2013 yılında defter ve belgelerine kayıt ederek, beyanlarına intikal ettirdiği gerçek bir emtia teslimine dayanmadığı belirtilen faturalar üzerinden hesaplanan katma değer vergisini, aynı yılda indirdikten sonra ihtilaflı 2014 yılına devreden katma değer vergisi tutarı, ihtilaflı 2014 yılının ödenecek- indirilecek katma değer vergisini doğrudan etkilediği için, bu yıla (2014) ilişkin zamanaşımı süresinin de, aynı yılı takip eden yılın başından itibaren hesaplanması ve bu tutar ile ilgili olarak lehe ve aleyhe her türlü düzeltmenin de anılan sürede yapılabilmesi hukuka uygun olacaktır.
Bu durumda, ihtilaflı 2014 vergilendirme dönemi için davacı adına yapılan tarhiyatın zamanaşımı süresinin 31/12/2019 sona ereceği, dava konusu ihbarnamenin ise bu tarihten önce 16/07/2019 tarihinde tebliğ edildiği göz önünde bulundurulduğunda, dava konusu cezalı tarhiyatın önceki yıldan devreden katma değer vergisi tutarının azalmasından kaynaklanan kısmının zamanaşımına uğramadığı sonucuna varılmıştır. Bu bakımdan, temyize konu kararın buna ilişkin hüküm fıkrasında hukuki isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenle, davalı idarenin temyiz isteminin kabulü ile dava konusu cezalı tarhiyatların önceki yıldan devreden katma değer vergisi tutarının azalmasından kaynaklanan kısmına dair hüküm fıkrasının da bozulması gerektiği görüşüyle Daire kararının buna ilişkin kısmında katılmıyoruz.