Danıştay 9. Daire 2018/4840 Esas 2021/5455 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2018/4840
Karar No : 2021/5455

TEMYİZ EDENLER :1-(DAVACI) ... İnşaat Malzemeleri Demir Çimento San. Tic. Ltd. Şti.
2- (DAVALI) ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, Ostim Vergi Dairesi Müdürlüğünün 0... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Grup Çelik Yapı Madencilik Petrol Ürünleri Turizm San.Tic. A.Ş.'den aldığı faturaların sahte olduğundan bahisle ve 2011/Aralık döneminden 2012/Ocak dönemine devreden katma değer vergisinin "0" olduğu dikkate alınarak düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012/Kasım,Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih E: ... K: ... sayılı kararıyla; ... Grup Çelik Yapı Madencilik Petrol Ürünleri Turizm San.Tic. A.Ş. hakkında düzenlenen ... tarih ve ... numaralı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden; adı geçen mükellefin düzenlediği faturaların sahte olduğu sonucuna ulaşılamadığından bu firmadan alınan faturalar nedeniyle salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde ve özel usulsüzlük cezası kesilirken alışların hangi tarihte, hangi miktarda ve kimlerden yapıldığı, alınması gereken faturaların hangi tutar ve tarihlerde kimlerden alınmadığı yönünde yapılmış herhangi bir somut tespit bulunmadığından cezai yaptırıma bağlanan söz konusu fiillerin bütün unsurları ortaya konulmadan kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, cezalı tarhiyatın ve kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Uyuşmazlık konusunun 2011/Aralık döneminden 2012/Ocak dönemine devreden katma değer vergisi tutarının 0,00-TL olarak dikkate alınması ve 2012 yılında ... Grup Çelik Yapı Madencilik Pet. Ürn. Tur. San. Tic. A.Ş.'den temin edilen faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesinden kaynaklandığı halde Vergi Mahkemesince önceki yıldan devreden katma değer vergisi irdelenmeden, sadece anılan mükelleften alınan faturalar yönünden değerlendirme yapılarak dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin tamamı hakkında davanın kabulüne karar verildiği, 2011/Aralık döneminden 2012/Ocak dönemine devreden katma değer vergisi tutarının 0,00-TL olarak dikkate alınması sonucunu doğuran davacı adına 2011 yılına ilişkin düzenlenen vergi inceleme raporuyla 2011/Ocak-Mart,Kasım,Aralık dönemlerine ilişkin olarak salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine karşı açılan davada ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar verildiği, bu karara karşı davalı idarece yapılan istinaf başvurusunun Dairelerinin 30/05/2018 tarih ve E:2017/2612, K:2018/1314 sayılı kararı ile reddedildiğinden davacı tarafından beyan edilen 2011 yılı katma değer vergisi tablosu, dolayısıyla 2011/Aralık döneminden 2012/Ocak dönemine devreden katma değer vergisi tutarı değişmediğinden cezalı tarhiyatın buna isabet eden kısmı hakkında davanın kabulü yolunda verilen Mahkeme kararında sonucu itibariyle yasal isabetsizlik görülmediğine karar verilmiştir.
Özel usulsüzlük cezasına yönelik istinaf başvurusunun; harcamaların sahte belgelerle belgelendirilmesinin 213 sayılı Kanunun 353. maddesinin 1. fıkrasında özel usulsüzlük cezasını gerektiren eylemler arasında sayılmadığından ve kesilen ceza maddenin öngörülüş amacına da uygun düşmediğinden davacının emtia alımların sahte faturalar ile belgelendirdiğinden bahisle kesilen özel usulsüzlük cezasında da yasaya uygunluk görülmediğinden davanın bu kısmının kabulü yolunda verilen Mahkeme kararında sonucu itibariyle yasal isabetsizlik bulunmadığından gerekçeli olarak reddine, 2012 yılında alınan faturalar yönünden tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine yönelik istinaf başvurusunun ise; ... Grup Çelik Yapı Madencilik Petrol Ürünleri Turizm San.Tic. A.Ş. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun değerlendirilmesinden, şirket hakkında yapılan 18/04/2011 tarihli ilk yoklamada, çalışan işçisinin olmadığı, işyerinde emtiasının ve demirbaşının mevcut olmadığı, daha sonraki yoklamalarda, 12/10/2011 tarihinden itibaren şirket merkezinin taşındığı, işyerinin 100m2 civarında olduğu ve bir kişinin çalıştığı, herhangi bir depo ve şubesinin bulunmadığı, işyerinde ürün bulunmadığı, şirkete ait aracın bulunmadığı, işyerinin kiralandığı firma hakkında sahte fatura düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporunun bulunduğu ve mükellef şirket ortağının söz konusu ilgili firmada yönetici olduğu, ayda ortalama bir kaç işçinin çalıştırıldığı ya da herhangi bir işçinin bulunmadığı, form Ba-Bs analizlerinde uyumsuzluk olduğu, mükellef ile aralarında herhangi bir ticari mal alışverişi olmayan firmalar tarafından kendisine eft yapıldığı ve bu eft'nin başka firmalara yönlendirildiği, yüksek tutarlarda ciro beyan edilmesine rağmen ödenecek verginin ve vergi ödemelerinin düşük olduğu, şirket muhasebecisinin söz konusu tutarlarda satış faturası düzenlenmesinin mümkün olmadığına yönelik ifadesinin bulunduğu ve bu nedenle sözleşmeyi tek taraflı feshettiği, mükellefin ilgili yıllarda fatura aldığı alt firmalar nezdinde yapılan analiz sonucu kurum tarafından fatura alınan firmaların bir üretim firması olmadığı, temel olarak yıllar itibariyle mükellef kurum tarafından fatura alınan şirketlerle veya diğer alt şirketlerle sürekli olarak aralarında yüksek tutarlarda fatura düzenledikleri hususları dikkate alındığında anılan mükellefin uyuşmazlık konusu dönemde gerçek faaliyetinin bulunmadığı, ekonomik, ticari ve teknik kapasite ve konumunun düzenlediği hasılat faturaları içeriği teslimlerde bulunmaya elvermediği, dolayısıyla düzenlediği faturaların gerçek mal ve hizmet hareketini yansıtmadığı ve söz konusu mükellefin davacıya faturalara konu emtiaları satmasının mümkün olmadığı sonucuna ulaşıldığından bu mükelleften alınan faturalar üzerinde gösterilen katma değer vergisi indiriminin reddinde hukuka aykırılık bulunmadığı ve bu hususlar çerçevesinde davacının katma değer vergisi beyanlarının düzeltilmesi sonucunda yeniden oluşturulan 2012 yılı katma değer vergisi tablosuna göre dava konusu dönemlerden Kasım ayında 22.656,30-TL, Aralık ayında ise 44.486,39-TL, ödenmesi gereken katma değer vergisi çıktığı, buna göre dava konusu tarhiyatların Aralık dönemine ilişkin kısmının tamamı ile Kasım dönemine ilişkin 22.656,30-TL kısmında ve vergi ziyaına sebebiyet vermekten dolayı bu kısımlar üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık bulunmadığı, gerekçesiyle kabulüne ve davanın bu kısım yönünden reddine, karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI:Kendilerince yapılan mal alımlarının gerçek olduğu, buna ilişkin fatura, dekont, irsaliye gibi belgelerin bulunduğu, ödemelerin banka yoluyla yapıldığının vergi inceleme elemanı tarafından da tespit edildiği, ilgili firma hakkında vergi tekniği raporu bulunduğu gerekçesiyle bu firmadan alınan mallara ait katma değer vergilerinin reddedilmesinin hukuka aykırı olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

DAVALININ İDDİALARI: Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile özel usulsüzlük cezasını gerektiren nedenlerin somut ve açık bir şekilde tespit edildiği, özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasının esas ve usul bakımından hukuka aykırı olduğu iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, Ostim Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Grup Çelik Yapı Madencilik Petrol Ürünleri Turizm San.Tic. A.Ş.'den aldığı faturaların sahte olduğundan bahisle ve 2011/Aralık döneminden 2012/Ocak dönemine devreden katma değer vergisinin "0" olduğu dikkate alınarak düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012/Kasım,Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendinde, verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10'u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinde yer alan bozma sebeplerinden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, 2012/Aralık döneminin tamamı ile 2012/Kasım döneminin 22.656,30-TL lik kısmına isabet eden bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı sebepler ve gerekçesi Dairemizce de uygun görülmüş olup, davacı tarafından bu kısma yönelik ileri sürülen iddialar temyize konu kararın bu hususa ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte bulunmamıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının 2012/Kasım döneminin 22.656,30-TL'yi aşan kısmına isabet eden bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalı temyiz istemine gelince; uyuşmazlığın bu kısmının 2011/Aralık ayından devreden katma değer vergisinden kaynaklanması ve davacı adına, 2011/Ocak-Mart,Kasım,Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisine karşı açılan davayı kabul eden ... Vergi Mahkemesi'nin ... tarih E: ... K: ... sayılı kararına yönelik davalı idarenin istinaf talebini vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden reddeden ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih E: ... K: ... sayılı kararının vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrası Danıştay Dokuzuncu Dairesi'nin 16/11/2021 tarih ve E:2018/6256, K:2021/5453 sayılı kararıyla bozulması karşıısnda Bölge İdare Mahkemesince davanın 2012/Kasım dönemine ait tarhiyatın 22.656,30-TL'yi aşan kısmı hakkında bu durum göz önüne alınarak yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.
Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile sahte faturaları kullandığı, bu faturalardaki katma değer vergisini de indirim konusu yaptığından bahisle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesine göre kesilen özel usulsüzlük cezasına yönelik davalı idarenin temyiz istemine gelince; fatura düzenleyicisi mükellefler hakkında tanzim edilmiş bulunan vergi tekniği raporu nedeniyle sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olduğu kabul edilen faturalar içeriği emtiaların gerçekte kimden, ne zaman ve hangi tutarlarda alındığı hususunda yapılmış hukuken geçerli somut bir tespit bulunmadığı, bu durumda, cezai yaptırıma bağlanmış olan bir fiilin tüm unsurları ile oluşmuş bulunduğu saptanmadıkça, faile ceza uygulanmayacağı yolundaki genel ceza hukuku ilkesi, idari cezalar için de geçerli olduğundan olayımızda da sahte faturayla belgelendirildiği öne sürülen emtianın kimden, ne zaman alındığı hususunda somut ve yükümlüyü bağlayıcı nitelikte bir tespit olmadığı sürece cezai yaptırıma bağlanmış olan fiilin tüm unsurları ile oluşmuş bulunduğu söylenemeyeceğinden, kesilen özel usulsüzlük cezasını kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu yukarıda yazılı gerekçe ile reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararının bu kısmında sonucu itibari ile usul ve yasaya aykırılık görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen gerekçeli reddine,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının 2012/Kasım dönemine ait tarhiyatın 22.656,30-TL'yi aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, dava konusu tarhiyatın 2012/Aralık dönemi tarhiyatının tamamı ile 2012/Kasım dönemi tarhiyatının 22.656,30-TL lik kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca özel usulsüzlük cezasına yönelik hüküm fıkrasının ise yukarıda yazılı GEREKÇEYLE ONANMASINA,
3. Davacıdan onanan kısım üzerinden 492 sayılı Kanuna bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 16/11/2021 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.