Danıştay 4. Daire 2017/3961 Esas 2021/7712 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2017/3961
Karar No : 2021/7712

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Bakanlığı
…Başkanlığı/…
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Gıda Kozmetik Satış ve Dağıtım Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, 2015 yılında ödenen geçici vergilerin 2015 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan kurumlar vergisinden fazla olması sebebiyle 279.929,75 TL iade hakkı doğduğundan bahisle söz konusu tutarın vergi borçlarına mahsubu talebiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine dair … tarih ve … sayılı işlemin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davalı idarece, davacı şirketin ana sözleşmesinde faaliyet konusu ile ilgili her türlü taşınmaz mal edinmek, almak ve satmak, kiraya vermek, kiralamak gibi işlemlerde bulunulabileceğine ilişkin hükümlerin yer alması ve fiilen devamlılık arz eden gayrimenkul satışlarının bulunması dolayısıyla gayrimenkul ticaretiyle uğraşıldığı iddia edilse de; şirketin temizlik ve kişisel bakım ürünlerinin dağıtım faaliyetiyle uğraştığı göz önüne alındığında, şirket ana sözleşmesinde taşınmaz alım satımına ilişkin hükmün yer almasının, şirket faaliyetlerinde kullanılacak olan bina, depo gibi ihtiyaçların karşılanması ve taşınmazların alım satımı ile tapuda şirket adına işlem tesis edilmesi bakımından kolaylık sağladığı, alım satımın şirketin faaliyet konusu ile sınırlandırıldığı, idarece gayrimenkul ticaretiyle uğraşıldığına dair yeterli somut tespitlerin yapılmadığı, şirketin arsa ve araziler ile binalar hesaplarında sürekli artış ve azalışların olması ile yönetim binası yaptırmak üzere satın alınan arsanın kat karşılığı inşaat sözleşmesiyle verilerek elde edilen ihtiyaç fazlası bağımsız bölümlerin satışının şirketin gayrimenkul ticaretiyle uğraştığının kabulü için yeterli olmadığı anlaşılmış olup, davacı şirketin taşınmaz gibi bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir şekilde kullanılmasına olanak sağlanması ve mali bünyesinin güçlendirilmesi bakımından Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-e maddesi kapsamında taşınmaz satışından doğan kazanç istisnasından yararlandırılması gerektiğinden, 2015 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde anılan döneme ilişkin olarak ödenen geçici vergiler dolayısıyla doğacak iadenin borçlarına mahsup edilmesi istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurunun reddine dair dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı adına yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116. maddesinde, vergi hatasının, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış, 117. maddesinde “Hesap hataları”, 118. maddesinde ise “Vergilendirme hataları” sayılmak suretiyle belirtilmiştir.
Aynı Kanunun 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri, 124. maddesinde de, vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yoluyla Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri hükmüne yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen kanun hükümlerine göre, dava açma süresi geçtikten sonra, ancak kanunda belirtilen durumlarla sınırlı olarak, hukuki ihtilaf içermeyen basit ve açık hataların düzeltme ve şikayet yolu ile dava konusu edilmesi mümkündür. Aksi takdirde, her türlü uyuşmazlığın düzeltme zamanaşımı içinde dava konusu edilebilmesi söz konusu olur ki, bu da dava açma sürelerine ilişkin 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 7. maddesinin konuluş amacına uygun düşmeyecektir.
Dosyanın incelenmesinden, davacı şirket tarafından, 2015 yılı kurum geçici vergi beyannameleri ile ödenen vergilerin 2015 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan kurumlar vergisinden fazla olması sebebiyle doğan 279.929,75 TL iade hakkının vergi borçlarına mahsubu talebiyle 16/05/2016 tarihli dilekçe ile başvuruda bulunulduğu, Vergi Dairesi tarafından iade tutarı sebebiyle muhasebe işlem fişinin imzalanması için Ankara Vergi Dairesi Başkanlığına gönderildiği, Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 15/07/2016 tarihli yazısı ile davacı şirketin ana sözleşmesinde şirketin konusu ile ilgili her türlü taşınmaz mal edinmek, almak ve satmak, kiraya vermek, kiralamak gibi işlemlerde bulunabileceğine ilişkin hükümlerin yer aldığı ve yıllar itibariyle devamlılık arz eden gayrimenkul satışları bulunduğu, ayrıca 2009-2015 yılları arasında şirketin "Arsa ve Araziler" ile "Binalar" hesaplarında sürekli artış ve azalışlar olduğu, dolayısıyla gayrimenkul ticaretiyle uğraştığının kabulü gerektiği ve 2014-2015 yıllarında şirketin 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5/1-e maddesinde yer alan istisnadan haksız yere faydalanmış olduğu belirtilerek muhasebe işlem fişinin imzalanmaksızın Kazan Vergi Dairesine iade edildiği, sonrasında davacı şirkete bu yazı ilgi gösterilerek, Kazan Vergi Dairesinin 03/08/2016 tarihli yazısı ile taşınmaz satış kazancı istisnasından yararlanamayacağının tespit edildiği ve ilgili iade talebinin reddedildiği hususunun bildirildiği, davacı şirket tarafından şikayet yolu ile başvuru yapılması üzerine de Gelir İdaresi Başkanlığının … tarih ve … sayılı işlemiyle şirket faaliyetinin yürütülmesinde kullanılan bağımsız bölümün satışı için anılan istisnadan faydalanılabileceği, ancak arsanın kat karşılığı verilmesi sonucu iktisap olunan diğer bağımsız bölümlerin satışı ile ilgili olarak istisnadan yararlanılmasının mümkün olmadığı belirtilerek şikayet başvurusunun reddedildiği anlaşılmaktadır.
Bu durumda, uyuşmazlığın çözümü, davacının, kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca elde ettiği bağımsız bölümlerin satışı ile ilgili olarak Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5/1-e maddesi kapsamında taşınmaz satışından doğan kazanç istisnasından yararlanıp yararlanamayacağının belirlenmesine ilişkin olup, söz konusu taşınmaz satışlarının istisna kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceği hukuki yorum gerektirmektedir. Dolayısıyla, hukuki ihtilaf niteliğindeki dava konusu uyuşmazlığın vergi hatası kapsamında değerlendirilmesi ve düzeltme şikayet başvurusuna konu edilebilmesi mümkün olmadığından, uyuşmazlığın esası incelenmek suretiyle verilen Vergi Mahkemesi kararına ilişkin istinaf başvurusunu reddeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2.Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 30/11/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 2/1-a maddesinde, iptal davaları; idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı menfaatleri ihlal edilenler tarafından açılan davalar olarak tanımlanmış olup, bu anlamda idari işlem, idari makamlar tarafından bir kamu hizmetini yürütmek üzere kendilerine tanınan kamu gücü kullanılarak, tek yanlı iradeyle tesis edilen ve tesis edildikleri alanda bulunan kişilerin menfaatini doğrudan etkileyen, onların hak ve menfaatleri ile yükümlülüklerinde değişiklik yapan veya yenilik doğuran her türlü irade açıklaması olarak ifade edilmekte, içtihat ve doktrinde belirlenen hukuki nitelikleri göz önüne alındığında da, "bir idari işlemin doğuracağı hukuksal sonucun" o işlemin konusunu oluşturacağı, konusu meşru ve mümkün olması gereken idari işlemlerin doğuracağı sonuçların, önceden yasalarla ve diğer düzenleyici işlemlerle belirlenmesi gerekmektedir.
Sözü edilen Yasa'nın 7/1. maddesinde, dava açma süresinin, vergi mahkemelerinde otuz gün olduğu belirtilmiş; 15/1-b maddesinde ise, süreaşımı halinde davanın reddine karar verileceği hükme bağlanmış; aynı Kanun'un 10. maddesinde de, ilgililerin, haklarında idari davaya konu olabilecek bir işlem veya eylemin yapılması için idari makamlara başvurabilecekleri; altmış gün içerisinde cevap verilmezse isteğin reddedilmiş sayılacağı; ilgililerin, altmış günün bittiği tarihten itibaren dava açma süresi içinde, konusuna göre, Danıştay'da, idare ve vergi mahkemelerinde dava açabilecekleri; altmış günlük süre içinde idarece verilen cevabın kesin olmaması halinde, ilgilinin, bu cevabı, istemin reddi sayabileceği gibi, kesin cevabı da bekleyebileceği; bu takdirde, dava açma süresinin işlemeyeceği; ancak, bekleme süresinin başvuru tarihinden itibaren altı ayı geçemeyeceği; dava açılmaması veya davanın reddi hallerinde, altmış günlük sürenin bitiminden sonra yetkili idari makamlarca cevap verilirse, cevabın tebliğinden itibaren (mahkemesine göre dava açma süresi içinde) dava açılabileceği öngörülmüştür.
Bu hükümlere göre; yapılan başvuruya altmış gün içerisinde idarece verilen cevabın kesin olması veya başvurunun anılan süre içerisinde cevap verilmemek suretiyle zımnen reddedilmesi hallerinde, söz konusu işlem veya işlemler hakkında başka bir idari mercie itiraz edilmeksizin, davanın, cevabın tebliğini veya cevap verilmemek suretiyle geçen altmış günü izleyen günden itibaren, açıklanan 7. maddede, davanın açılacağı idari yargı yerine göre belirlenen dava açma süresi içinde açılması mümkün bulunmaktadır.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 116. maddesinde; vergi hatası, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış, aynı Kanun'un 117. maddesinde “Hesap hataları” ve 118. maddesinde “Vergilendirme hataları” sayılmak suretiyle belirtilmiştir.
Kanunun “Düzeltme Talebi” başlıklı 122. maddesinde, mükelleflerin vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri, 124. maddesinde ise vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddedilenlerin şikayet yolu ile Maliye Bakanlığı’na başvurabilecekleri hüküm altına alınmıştır.
Yukarıda belirtilen kanun hükümlerine göre, dava açma süresi geçtikten sonra, ancak kanunda belirtilen durumlarla sınırlı olarak, hukuki ihtilaf içermeyen basit ve açık hataların düzeltme ve şikayet yolu ile dava konusu edilmesi mümkündür. Aksi takdirde, her türlü uyuşmazlığın düzeltme zamanaşımı içinde dava konusu edilebilmesi söz konusu olur ki, bu da dava açma sürelerine ilişkin 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 7. maddesinin konuluş amacına uygun düşmeyecektir.
Dosyanın incelenmesinden, davacı şirket tarafından, 2015 yılı kurum geçici vergi beyannameleri ile ödenen vergilerin 2015 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan kurumlar vergisinden fazla olması sebebiyle doğan 279.929,75 TL iade hakkının, borçlarına mahsubu talebiyle 16/05/2016 tarihli dilekçe ile Kazan Vergi Dairesine başvuru yapıldığı, anılan Vergi Dairesinin 03/08/2016 tarihli yazısı ile davacıya, taşınmaz satış kazancı istisnasından yararlanamayacağı ve ilgili iade talebinin reddedildiği hususunun bildirildiği, bunun üzerine 25/08/2016 tarihli dilekçe ile Gelir İdaresi Başkanlığına başvurulduğu ve söz konusu başvuruya istinaden tesis edilen … tarih ve …sayılı işlem ile şirket faaliyetinin yürütülmesinde kullanılan bağımsız bölümün satışı için anılan istisnadan faydalanılabileceği, ancak arsanın kat karşılığı verilmesi sonucu iktisap olunan diğer bağımsız bölümlerin satışı ile ilgili olarak istisnadan yararlanılmasının mümkün olmadığı belirtilerek davacının talebinin reddedildiği, Gelir İdaresi Başkanlığınca tesis edilen … tarih ve … sayılı işlemin iptali istemiyle açılan davada da, Mahkemece somut durumun 213 sayılı Yasanın 116. ve devamı maddelerinde düzenlenen hata müessesesi kapsamına girdiği düşüncesiyle işin esasına geçilerek bir karar verildiği anlaşılmıştır.
Olayda, davacı şirketin davalı idareye yaptığı müracaatının, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 116. maddesi kapsamında yapılan bir düzeltme-şikayet başvurusu olarak kabul edilemeyeceği açık olmakla birlikte, yukarıda zikredilen hukuki durum gereği, davacının dava açma süresinden sonra yaptığı başvurusunun reddine dair işleme karşı açılan davanın süreaşımı nedeniyle reddine karar verilmesi gerekirken, işin esası incelenmek suretiyle verilen Vergi Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmadığı sonucuna varıldığından; temyiz isteminin kabulü ve söz konusu kararın bu gerekçe ile bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.